IBPP2/4512-455/15/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) i § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 maja 2015 r. (data wpływu 14 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania okresowego badania dźwigu i badania sterylizatora - jest prawidłowe.

W dniu 14 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie opodatkowania okresowego badania dźwigu i badania sterylizatora.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT, którego celem statutowym jest działalność w zakresie ochrony zdrowia. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca dzierżawi pomieszczenie Kuchni Centralnej wyposażonej w dźwigi. Zgodnie z umową - wszelkie koszty związane z eksploatacją dźwigów w jakie wyposażone jest dzierżawione pomieszczenie tj.: bieżące konserwacje, remonty, naprawy, modernizacje, Pogotowie Dźwigowe, odbiory UDT itp. będą ponoszone przez Dzierżawcę. Dźwigi na podstawie odrębnych przepisów podlegają corocznemu badaniu przeprowadzanemu przez Urząd Dozoru Technicznego.

UDT obciąża Szpital rachunkiem z adnotacją: "Czynności dokonywane przez Urząd Dozoru Technicznego na podstawie Ustawy o dozorze technicznym (Ustawa z dnia 21 grudnia 2000 r. Dz. U. z 2013 r. poz. 963 z późn. zm.) nie podlegają opodatkowaniu VAT."

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 kwietnia 2009 r. znak IPPP3/443-176/09-2/MM dla Urzędu Dozoru Technicznego w Warszawie za czynności wykonywane przez jednostki dozoru technicznego na podstawie ww. ustawy o dozorze technicznym od 1 stycznia 2010 r. będą wystawiane rachunki.

Wnioskodawca przerzuca opłatę za badanie okresowe na firmę dzierżawiącą pomieszczenia Kuchni Centralnej wystawiając Fakturę VAT. Faktura nie jest powiększona o marżę. Do kwoty za badanie okresowe doliczony jest podatek VAT - stawka 23%.

Dodatkowo, Wnioskodawca został obciążony rachunkiem przez Urząd Dozoru Technicznego za badanie sterylizatora parowego po jego naprawie. Sterylizator naprawiany był w ramach gwarancji, a badania UDT było niezbędną czynnością umożliwiającą dopuszczenie sterylizatora do eksploatacji. Zgodnie z umową na zakup sterylizatora w okresie trwania gwarancji, koszty związane z naprawą gwarancyjną i wynikającym z tego dopuszczeniem do użytkowania pokrywa Gwarant.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zrefakturował koszt badania UDT na Gwaranta doliczając do kwoty badania podatek VAT 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca refakturując opłaty naliczone przez UDT dolicza do kwoty badania podatek VAT ze stawką 23%.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy do opłaty naliczonej przez UDT należy przy refakturowaniu doliczyć podatek VAT 23%. UDT w rachunku za badanie okresowe powołuje się na zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 15 ust. 6 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z późn. zm., jednak zwolnienie to wg Wnioskodawcy dotyczy podmiotu przeprowadzającego badanie, a nie przedmiotu usługi.

Zwolnienie to nie obowiązuje w przypadku refakturowania przez Wnioskodawcę opłaty za badanie okresowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług - w świetle art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Odwołując się do uregulowań dotyczących świadczenia usług należy podkreślić, że czynność należy uznać za świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Ponadto, należy mieć również na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 tej ustawy.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca w przepisach ustawy o VAT oraz w przepisach wykonawczych do ustawy określił obniżone stawki lub zwolnienie od podatku na warunkach określonych w tych przepisach.

Z przedstawionego opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca dzierżawi pomieszczenie Kuchni Centralnej wyposażonej w dźwigi. Zgodnie z umową - wszelkie koszty związane z eksploatacją dźwigów w jakie wyposażone jest dzierżawione pomieszczenie tj.: bieżące konserwacje, remonty, naprawy, modernizacje, Pogotowie Dźwigowe, odbiory UDT itp. będą ponoszone przez Dzierżawcę. Dźwigi na podstawie odrębnych przepisów podlegają corocznemu badaniu przeprowadzanemu przez Urząd Dozoru Technicznego.

UDT obciąża Szpital rachunkiem z adnotacją: "Czynności dokonywane przez Urząd Dozoru Technicznego na podstawie Ustawy o dozorze technicznym (Ustawa z dnia 21 grudnia 2000 r. Dz. U. z 2013 r. poz. 963 z późn. zm.) nie podlegają opodatkowaniu VAT."

Wnioskodawca przerzuca opłatę za badanie okresowe na firmę dzierżawiącą pomieszczenia Kuchni Centralnej wystawiając Fakturę VAT. Faktura nie jest powiększona o marżę. Do kwoty za badanie okresowe doliczony jest podatek VAT - stawka 23%.

Dodatkowo, Wnioskodawca został obciążony rachunkiem przez Urząd Dozoru Technicznego za badanie sterylizatora parowego po jego naprawie. Zgodnie z umową na zakup sterylizatora w okresie trwania gwarancji, koszty związane z naprawą gwarancyjną i wynikającym z tego dopuszczeniem do użytkowania pokrywa Gwarant. Wnioskodawca refakturował koszt badania UDT na Gwaranta doliczając do kwoty badania podatek VAT 23%.

Z powyższego wynika, że podstawową usługą świadczoną przez Wnioskodawcę (wydzierżawiającego) na rzecz dzierżawcy jest dzierżawa pomieszczenia Kuchni Centralnej. Dzierżawca zgodnie z umową pokrywa wszelkie koszty związane m.in. z eksploatacją dźwigów w jakie wyposażone jest dzierżawione pomieszczenie w tym opłaty za badania przeprowadzone przez Urząd Dozoru Technicznego.

Zatem należy przyjąć, że opłaty za badania okresowe dźwigu przeprowadzone przez Urząd Dozoru Technicznego, stanowią jeden z elementów kalkulacyjnych czynszu z tytułu dzierżawy pomieszczenia Kuchni Centralnej, do ponoszenia których zobowiązał się dzierżawca w zawartej umowie.

Należy zauważyć, że umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki. Jak wynika z przepisu art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Kwestie zawierania umów reguluje wspomniana już ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego. W myśl powyższego artykułu strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem strony stosunku cywilnoprawnego mogą, w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych, zawrzeć w umowie postanowienie, co do zwrotu należności z tytułu opłat naliczonych przez Urząd Dozoru Technicznego w związku z badaniem dźwigu.

W świetle powyższego, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że w przypadku świadczonych usług za podstawę opodatkowania uznać należy kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia usług należy zaliczyć pobierane przez wykonującego wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów dodatkowych.

Zatem, w ocenie tut. Organu, odrębne potraktowanie dodatkowych kosztów obciążających dzierżawcę stanowiłoby sztuczne dzielenie usługi dzierżawy nieznajdujące uzasadnienia ekonomicznego i gospodarczego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie przedmiotem świadczenia na rzecz dzierżawcy jest usługa główna, tj. dzierżawa pomieszczenia Kuchni Centralnej, a koszty dodatkowe, w tym opłaty za badania dźwigu przeprowadzone przez Urząd Dozoru Technicznego są elementem usług pomocniczych do tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, przedmiotowe wydatki są świadczeniem należnym z tytułu umowy dzierżawy przedmiotowego pomieszczenia.

Wszystkie składniki opłaty z tytułu dzierżawy pomieszczenia Kuchni Centralnej stanowią bowiem elementy cenotwórcze usługi, jaką Wnioskodawca wykonuje na rzecz dzierżawcy pomieszczenia i w konsekwencji należy zastosować jednolitą, tj. 23% stawkę podatku w odniesieniu do całości kwoty należnej. Wnioskodawca zobowiązany jest zatem traktować równowartość opłaty za badania dźwigu przeprowadzone przez Urząd Dozoru Technicznego, jako część kwoty należnej z tytułu świadczonej usługi dzierżawy, a zatem do wliczenia do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług również elementu kalkulacyjnego, jakim jest ta opłata, którym obciążany jest podmiot dzierżawiący pomieszczenie.

Reasumując, w sprawie będącej przedmiotem zapytania, pobierana przez Wnioskodawcę opłata za badanie dźwigu przeprowadzone przez Urząd Dozoru Technicznego, jako element usługi dzierżawy pomieszczenia Kuchni Centralnej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na takich samych zasadach jak usługa dzierżawy, tj. stawką podatku VAT 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Natomiast odnosząc się do kwestii opodatkowania opłaty za badanie sterylizatora parowego po jego naprawie wykonanych przez Urząd Dozoru Technicznego należy stwierdzić, co następuje.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy o VAT i wykonywane są w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 28 czerwca 2013 r. o dozorze technicznym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 963 z późn. zm.) tworzy się Urząd Dozoru Technicznego, zwany dalej "UDT". UDT jest państwową osobą prawną.

UDT podlega ministrowi właściwemu do spraw gospodarki (art. 36 ustawy o dozorze technicznym).

W myśl art. 34 ust. 1 ustawy o dozorze technicznym za czynności jednostek dozoru technicznego, z wyłączeniem czynności wykonywanych przez Wojskowy Dozór Techniczny, o którym mowa w art. 48, pobierane są opłaty.

Opłaty, o których mowa w ust. 1, uiszczają osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, na rzecz których wykonywane są czynności dozoru technicznego (art. 34 ust. 2 ustawy o dozorze technicznym).

Oznacza to, że w świetle unormowań art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie wykonywania czynności dozoru technicznego Urząd nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a zatem czynności te wykonywane przez tę instytucję nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stąd też w przedmiotowej sprawie nie można przyjąć, że Wnioskodawca obciążając kosztami wynikającymi z opłat za przeprowadzone przez Urząd Dozoru technicznego badanie sterylizatora parowego dopuszczające go do użytkowania wykonuje czynności jako organ administracji państwowej.

Ponieważ powołany przepis art. 15 ust. 6 ustawy odnosi się wyłącznie do czynności wykonywanych przez organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, tym samym Wnioskodawca jako podatnik podatku od towarów i usług nie może zachować się tak jak podmiot korzystający ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług.

Zatem Wnioskodawca obciążając gwaranta kosztami badania powinien opodatkować badanie sterylizatora parowego podstawową stawką podatek VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania stawki 23% jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-000 Bielsko-Biała.