IBPP2/4512-300/15/WN

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 marca 2015 r. (data wpływu 27 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2, niezależnie od terminu uzyskania zaświadczenia oraz adnotacji w dowodzie rejestracyjnym - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2, niezależnie od terminu uzyskania zaświadczenia oraz adnotacji w dowodzie rejestracyjnym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Spółką handlową, która rozważa nabycie dla celów związanych z działalnością gospodarczą pojazdów samochodowych. Plany te dotyczą pojazdów wymienionych w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT w celu transportu do klientów towarów oraz w art. 86a ust. 9 pkt 1 ustawy o VAT w celu przekazania przedstawicielom handlowym wraz z pojedynczymi sztukami towarów do prezentacji klientom lub bezpośredniej sprzedaży. Wnioskodawca rozważa zakup samochodów fabrycznie nowych. Samochody te nie posiadają zaświadczeń z okręgowych stacji kontroli pojazdów oraz dowodów rejestracyjnych.

Jednocześnie wszelkich zmian mających związek z pojazdem dokonuje się jedynie w dowodach rejestracyjnych i kartach pojazdu a nie pozwoleniach czasowych. Dodatkowo wpis VAT-1 wymaga adnotacji również w karcie pojazdu, a ta jest wydawana dopiero wraz z dowodem rejestracyjnym. W momencie rejestracji samochodu nie ma natomiast możliwości otrzymania dowodu rejestracyjnego, lecz otrzymuje się pozwolenie czasowe, które nie jest dowodem rejestracyjnym. Termin na wydanie dowodu rejestracyjnego wynosi 30 dni, stąd najkrótszy możliwy termin uzyskania wpisu w dowodzie, uwzględniający jedynie terminy urzędowe, wynosi 30 dni.

Wobec powyższego przez około 30 dni samochody Wnioskodawcy mogą nie spełniać warunku o którym mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie ma zatem pewności, czy na moment złożenia deklaracji VAT za okres, w którym nastąpiło nabycie pojazdów będzie posiadał dokumenty, o których mowa w powyższym artykule. Sytuacja taka mogła wystąpić również w przeszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2, niezależnie od terminu uzyskania zaświadczenia oraz adnotacji w dowodzie rejestracyjnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, zachowuje on prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2, niezależnie od terminu uzyskania zaświadczenia oraz adnotacji w dowodzie rejestracyjnym.

Należy zaznaczyć, iż zapis w ustawie o podatku od towarów i usług "Spełnienie wymagań (...) stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań" pozostaje niezmieniony od 2005 r. W tym czasie w doktrynie podatkowej wykształciło się stanowisko, iż przeprowadzenie badania technicznego, uzyskanie zaświadczenia oraz adnotacji w dowodzie rejestracyjnym ma charakter tylko i wyłącznie dowodowy. Nie jest to natomiast materialnoprawny warunek odliczenia całości podatku. Owszem, podatnik jako podmiot rejestrujący pojazd ma obowiązek dokonania dodatkowych badań technicznych, jednak ich niedokonanie nie jest warunkiem prawa do odliczenia całości podatku od nabycia. Prawo to bowiem istnieje wówczas, gdy pojazd samochodowy spełnia określone wymagania, niezależnie od tego, czy fakt ten został zbadany i stwierdzony odpowiednim zaświadczeniem. W związku z tym jeśli podatnik jest pewny, że nabyty przezeń pojazd spełnia warunki uprawniające go do odliczenia całości podatku od nabycia, wówczas może potraktować całą kwotę podatku z faktury nabycia jako podatek naliczony. Jeśli organ podatkowy zakwestionuje odliczenie (jego wysokość), to możliwe jest jeszcze przeprowadzenie stosownego badania i uzyskanie zaświadczenia. (VAT. Komentarz 2014. Bartosiewicz Adam, Wolter Kluwer Polska, 2014).

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2012 r. (sygn. ILPP2/443-447/12-4/MR): "(...) wykonanie dodatkowego badania technicznego jest wyłącznie obowiązkiem podatnika, a nie warunkiem dającym uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodu oraz od nabycia paliwa przeznaczonego do napędu samochodów, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 ustawy nowelizującej (obecnie przepisom tym odpowiadają przepisy art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy o VAT - przyp. aut.). W istocie zatem ustawodawca uzależnił prawo podatnika do odliczenia podatku od spełnienia przez dany pojazd samochodowy wymagań określonych w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 ustawy nowelizującej (obecnie przepisom tym odpowiadają przepisy art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy o VAT - przyp. aut), nie zaś od wykonania przedmiotowych badań technicznych."

Także w postanowieniu Drugiego Urzędu Skarbowego w Kaliszu z dnia 30 marca 2007 r. (sygn. ZPE/443-2/07/V27) stwierdzono co następuje " (...) przedmiotowe samochody spełniają kryteria określone przepisami art. 86 ust. 4 pkt 1 (obecnie przepisom tym odpowiadają przepisy art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy o VAT - przyp. aut.), a fakt ten potwierdzony został zaświadczeniem zgodnie z wymogami, o których mowa w ust. 5 tego przepisu. W omawianym przypadku zaświadczenie to zostało uzyskane po terminie wskazanym w ww. przepisach. Zaświadczenie o spełnieniu przez pojazdy wymagań ustawy o VAT jest potwierdzeniem stanu faktycznego co do kwalifikacji pojazdu, a uchybienie terminowi do przeprowadzenia badania i uzyskania takiego zaświadczenia oraz uchybienie terminowi dostarczenia jego kopii do naczelnika urzędu skarbowego, zdaniem tut. Organu, nie decyduje o prawie Podatnika do odliczania podatku naliczonego od nabycia paliwa do ich napędu.

Obowiązujące w tym zakresie przepisy podatkowe (...) nie przewidują negatywnych skutków w przypadku uchybienia terminom wskazanym w powołanych wyżej przepisach, bowiem nie wprowadzają w takich przypadkach wyłączenia prawa do odliczenia podatku naliczonego (...). Zakaz odliczania VAT wynikający z art. 88 ust. 1 pkt 3 odnosi się do paliwa nabywanego do napędzania określonych kategorii pojazdów, natomiast zakaz taki nie został zapisany wprost, jeśli chodzi o niedotrzymanie terminów do przeprowadzenia badania technicznego i dostarczenia zaświadczenia o tym badaniu do naczelnika urzędu skarbowego. Z tego też względu, w ocenie tut. Organu, brak jest podstaw aby ograniczać prawo Podatnika do odliczenia podatku, jeżeli Jego pojazdy spełniają wymagania określone w ustawie, a Podatnik przeprowadził badanie techniczne z opóźnieniem."

Zatem zaświadczenie z badania technicznego oraz adnotacja w dowodzie rejestracyjnym stanowią jedynie formalne poświadczenie kategorii pojazdu, co potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji nr ITPP1/443-884/08/BK z dnia 30 grudnia 2008 r. Organ podatkowy potwierdził: "(...) wynajmowany pojazd spełnia warunki z art. 86 ust. 4 ustawy o VAT (obecnie przepisom tym odpowiadają przepisy art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy o VAT - przyp. aut), Spółka powinna mieć prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie paliwa. Adnotacja w dowodzie rejestracyjnym jest tylko formalnym potwierdzeniem wypełnienia warunków merytorycznych, których spełnienie uprawnia do skorzystania z ww. prawa."

Brak zaświadczenia dot. badania technicznego lub adnotacji w dowodzie rejestracyjnym nie ma wpływu na kategorię pojazdu i fakt, że spełnia on warunki przewidziane w art. 86a ust. 9 pkt 1 lub pkt 2 ustawy o VAT. Podczas badania nie dokonuje się zmian konstrukcyjnych pojazdu i nie nadaje cech określonych w ww. przepisach. Tym bardziej adnotacja w dowodzie rejestracyjnym nie ma znaczenia dla stanu faktycznego budowy pojazdu. Dodatkowo dla niektórych pojazdów, jak na przykład wymienionych w art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. b ustawy o VAT pojazdów z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków, już zewnętrzne oględziny pozwalają na określenie kategorii pojazdu. Podobnie przedstawia się sytuacja dla pojazdów samochodów posiadających kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT. Przyjęcie stanowiska, iż w przypadku tych pojazdów do odliczenia podatku naliczonego VAT w całości konieczne jest posiadanie zaświadczenia badania technicznego oraz adnotacji w dowodzie rejestracyjnym byłoby sprzeczne również z brzmieniem art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, gdzie wskazano, że pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Sam brak uzupełnienia dokumentów formalnych nie powoduje, iż Wnioskodawca może użyć tych pojazdów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, gdyż jak wskazał ustawodawca, o tym, decyduje już sama konstrukcja. Ta zaś, jak wskazano powyżej, pozostaje w niezmienionym stanie, niezależnie od faktu uzyskania dodatkowej dokumentacji. Zatem skoro, ze względu na konstrukcję pojazdów podatnik może ich użyć wyłącznie do swojej działalności gospodarczej, to na podstawie art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przysługuje mu pełne odliczenie podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi tych pojazdów. Także zgodnie z zaprezentowanym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądem, ograniczenie w prawie do odliczenia, w przypadku określonych pojazdów, bazuje na założeniu, że są one wykorzystywane również do celów prywatnych przedsiębiorców oraz do celów prywatnych ich pracowników (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 stycznia 2013 r., I FSK 344/12). Sytuacja taka, ze względu na konstrukcję, nie może mieć jednak miejsca w przypadku samochodów wymienionych w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko jest także zgodne z wolą ustawodawcy, gdyż nie przewidział on ani terminu uzyskania zaświadczenia z okręgowej stacji kontroli pojazdów ani terminu uzyskania adnotacji w dowodzie rejestracyjnym. Nie przewidziano także sankcji za niedopełnienie ww. obowiązku. Zatem jak wskazano na wstępie, niedokonanie badań technicznych nie pozbawia prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z pojazdem spełniającym warunki konstrukcyjne określone w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy o VAT. Prawo to bowiem istnieje wówczas, gdy pojazd samochodowy spełnia określone wymagania, niezależnie od tego, czy fakt ten został zbadany i stwierdzony odpowiednim zaświadczeniem. Potwierdzenie warunków technicznych uprawniających do odliczania w całości podatku naliczonego obciąża wyłącznie podatnika w zakresie dowodowym w celu skorzystania z tego prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego artykułu wynika, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powołanego przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. mocą ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), zwanej dalej "ustawą nowelizującą", wprowadzono nowe zasady odliczania podatku od wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3.5 tony.

I tak, zgodnie z brzmieniem art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

W ust. 2 powołanego artykułu postanowiono, że do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Stosownie natomiast do art. 86a ust. 3 ww. ustawy przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Z art. 86a ust. 5 ustawy wynika, że warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

Przez pojazdy samochodowe, stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Ww. przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków, m.in. nabycia pojazdów, zakupu paliw do napędu, czy też innych wydatków eksploatacyjnych dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku "mieszanego", tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

W myśl art. 86a ust. 6 ustawy o VAT ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności. Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy

o VAT).

Przepis art. 86a ust. 4 ustawy stanowi doprecyzowanie ust. 3 pkt 1 lit. a ww. artykułu i określa warunki, jakie muszą być spełnione, aby pojazdy były uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle ust. 9 powołanego artykułu, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z ust. 10 pkt 1 powołanego artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9 pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Stosownie do art. 9 ust. 1-3 ustawy nowelizującej, dodatkowe badanie techniczne, o którym mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, powinno być przeprowadzone w terminie najbliższego obowiązkowego okresowego badania technicznego, nie później jednak niż przed upływem 3 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Jeżeli przed terminem najbliższego obowiązkowego okresowego badania technicznego lub przed upływem 3 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy pojazd, o którym mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, jest przedmiotem dostawy, dodatkowe badanie techniczne, o którym mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, powinno być przeprowadzone nie później niż przed dniem dokonania dostawy.

Zaświadczenia wydane przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy dla pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują ważność na potrzeby stosowania art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Należy wskazać, że ustawodawca wprowadzając nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony wskazał nie na wyciąg ze świadectwa homologacji a szerzej, na dokumenty wydane zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Do tej kategorii zaliczane są zarówno dowód rejestracyjny jak i karta pojazdu.

Na podstawie art. 71 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo ruchu drogowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1137 z późn. zm.), dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, ciągnika rolniczego, pojazdu wolnobieżnego wchodzącego z w skład kolejki turystycznej, motoroweru lub przyczepy jest dowód rejestracyjny albo pozwolenie czasowe. (...)

Zgodnie z art. 72 ust. 1 ww. ustawy, rejestracji dokonuje się na podstawie:

6a) dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju albo dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju albo zaświadczenia stwierdzającego zwolnienie od akcyzy, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, jeżeli samochód osobowy lub pojazd rodzaju "samochodowy inny", podrodzaj "czterokołowiec" (kategoria homologacyjna L7e) lub podrodzaj "czterokołowiec lekki" (kategoria homologacyjna L6e) został sprowadzony z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej i jest rejestrowany po raz pierwszy;

Zgodnie z art. 73 ust. 1 ww. ustawy - Prawo o ruchu drogowym, rejestracji pojazdu dokonuje, na wniosek właściciela, starosta właściwy ze względu na miejsce jego zamieszkania (siedzibę), wydając dowód rejestracyjny i zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne oraz nalepkę kontrolną, jeżeli jest wymagana, z zastrzeżeniem ust. 2-5.

Jak stanowi § 2 ust. 2 pkt 2 i 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 24 września 2003 r. w sprawie dokumentów stanowiących podstawę wpisu danych do karty pojazdu oraz czynności jednostek zajmujących się dystrybucją, przechowywaniem i wydawaniem kart pojazdów (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 431) #8722; wydanego na podstawie delegacji ustawowej przewidzianej w art. 77 ust. 4 pkt 3 ustawy - Prawo o ruchu drogowym #8722; wpisu parametrów technicznych pojazdu w karcie dokonuje się na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji typu pojazdu albo odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji typu pojazdu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4 i 6 ustawy z dnia 10 października 2012 r. o zmianie ustawy #8722; Prawo o ruchu drogowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1448 oraz z 2013 r. poz. 700) oraz dowodu rejestracyjnego lub innego dokumentu stwierdzającego rejestrację pojazdu, o którym mowa w art. 72 ust. 2a ustawy.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 10 października 2012 r. o zmianie ustawy - Prawo o ruchu drogowym oraz niektórych innych ustaw, wydane przed dniem wejścia w życie ustawy:

Stosownie do art. 10 ust. 2 ww. ustawy, dokumenty, o których mowa w ust. 1 pkt 4 i 6, stanowią podstawę do rejestracji pojazdu.

Na mocy art. 10 ust. 4 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 i 6 stosuje się odpowiednio na potrzeby art. 86a ust. 2 pkt 5 i ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca rozważa nabycie dla celów związanych z działalnością gospodarczą pojazdów samochodowych. Plany te dotyczą pojazdów wymienionych w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT w celu transportu do klientów towarów oraz w art. 86a ust. 9 pkt 1 ustawy o VAT w celu przekazania przedstawicielom handlowym wraz z pojedynczymi sztukami towarów do prezentacji klientom lub bezpośredniej sprzedaży. Wnioskodawca rozważa zakup samochodów fabrycznie nowych. Samochody te nie posiadają zaświadczeń z okręgowych stacji kontroli pojazdów oraz dowodów rejestracyjnych.

Jednocześnie wszelkich zmian mających związek z pojazdem dokonuje się jedynie w dowodach rejestracyjnych i kartach pojazdu a nie pozwoleniach czasowych. Dodatkowo wpis VAT-1 wymaga adnotacji również w karcie pojazdu, a ta jest wydawana dopiero wraz z dowodem rejestracyjnym. W momencie rejestracji samochodu nie ma natomiast możliwości otrzymania dowodu rejestracyjnego, lecz otrzymuje się pozwolenie czasowe, które nie jest dowodem rejestracyjnym. Termin na wydanie dowodu rejestracyjnego wynosi 30 dni, stąd najkrótszy możliwy termin uzyskania wpisu w dowodzie, uwzględniający jedynie terminy urzędowe, wynosi 30 dni.

Wobec powyższego przez około 30 dni samochody Wnioskodawcy mogą nie spełniać warunku o którym mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie ma zatem pewności, czy na moment złożenia deklaracji VAT za okres, w którym nastąpiło nabycie pojazdów będzie posiadał dokumenty, o których mowa w powyższym artykule. Sytuacja taka mogła wystąpić również w przeszłości.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2, niezależnie od terminu uzyskania zaświadczenia oraz adnotacji w dowodzie rejestracyjnym.

Kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 86a ust. 4 pkt 2 w związku z art. 86a ust. 9 ustawy o VAT. Z treści ww. przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z eksploatacją pojazdów samochodowych, innych niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van oraz z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków i pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu.

W tej grupie pojazdów, uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika mieszczą się pojazdy ustawowo uznane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, przy wykorzystywaniu których nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Są to pojazdy o konstrukcji wskazującej na ich podstawowe przeznaczenie do celów gospodarczych, wykluczającej ich użycie do celów prywatnych lub powodującej, że ewentualny użytek do celów prywatnych będzie nieistotny.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że aby dokonać odliczenia pełnej kwoty podatku VAT z tytułu wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 ustawy o VAT, warunkiem koniecznym jest, aby pojazdy te posiadały zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów, po przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego, przy czym powyższe winno wynikać również z dowodu rejestracyjnego zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Wykonanie dodatkowego badania technicznego potwierdzonego zaświadczeniem okręgowej stacji kontroli pojazdów oraz posiadanie stosownej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym pojazdu staje się obowiązkiem podatnika, w sytuacji gdy podatnik chce dokonać obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego do nabywanych przez podatnika wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 ustawy o VAT. Dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu poniesienia powyższych wydatków jest prawem podatnika, z którego to prawa podatnik może lecz nie musi skorzystać. Zatem jeżeli Wnioskodawca chce z powyższego prawa skorzystać powinien być w posiadaniu stosownych dokumentów (zaświadczenia i adnotacji w dowodzie rejestracyjnym), które by to prawo do odliczenia potwierdzały.

Jak wskazano wyżej, w art. 86a ust. 10 ustawy wyraźnie uregulowano, że spełnienie wymagań określonych w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 w związku z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy stwierdza się na podstawie badania technicznego, co stanowi dowód potwierdzający prawidłowość dokonywanych przez podatnika odliczeń podatku od wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją samochodu.

Z przepisu art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy nie wynika, w jakim terminie podatnik powinien przeprowadzić dodatkowe badania techniczne i uzyskać wpis w dowodzie rejestracyjnym potwierdzające spełnienie wymagań z art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a ustawy. Niemniej jednak badanie to wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego, dlatego powinno ono być przeprowadzone niezwłocznie. Wobec braku terminu należy więc przyjąć, że zaświadczenie z okręgowej stacji kontroli pojazdów i adnotacja w dowodzie rejestracyjnym powinny zostać uzyskane niezwłocznie po zakupie pojazdu, nie później jednak niż do czasu złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy.

W przypadku niewykonania dodatkowego badania technicznego do czasu złożenia deklaracji VAT za okres, w którym nastąpi/nastąpiło nabycie pojazdów uznaje się, że pojazd nie mieści się w katalogu pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli pojazdów, które ze względu na swoją konstrukcję ustawowo uznawane są za pojazdy wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej. Oznacza to, że w stosunku do takiego pojazdu zastosowanie znajdą zasady ogólne. Odliczenie podatku VAT w pełnej wysokości uzależnione wówczas będzie od spełnienia warunków wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z ww. przepisem odliczenie pełne przysługuje jeżeli sposób wykorzystania pojazdu przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach jego używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją przebiegu, wyklucza jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ponadto w takim przypadku wystąpi również obowiązek złożenia do naczelnika urzędu skarbowego informacji o tym pojeździe (VAT-26).

Jeżeli podatnik zastosuje ograniczenie w odliczaniu podatku wówczas w momencie uzyskania zaświadczenia potwierdzającego spełnienie wymagań wskazanych w ustawie oraz dokonania odpowiedniej adnotacji w tym zakresie w dowodzie rejestracyjnym przyjmuje się, że następuje zmiana wykorzystywania takiego pojazdu i podatnik ma prawo do podwyższenia kwoty podatku naliczonego poprzez zastosowanie korekty na podstawie art. 90b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przy czym wysokość dokonanej korekty podatku uzależniona będzie od momentu uzyskania zaświadczenia z dodatkowego badania technicznego oraz dokonania odpowiedniej adnotacji w tym zakresie w dowodzie rejestracyjnym. Wskazać bowiem należy, że korekta podatku dokonywana jest w odpowiedniej proporcji do pozostałego okresu korekty. Okres korekty w takim przypadku obejmuje 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nabyto pojazd samochodowy. W przypadku pojazdów o wartości początkowej do 15 tys. zł okres ten wynosi odpowiednio 12 miesięcy.

Wskazać jednakże należy, że korekcie podlegają tylko wydatki z tytułu nabycia. Pozostałe wydatki, w tym nabycie paliwa, inne wydatki eksploatacyjne oraz wydatki związane z używaniem pojazdu na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu (operacyjnego) lub innej umowy o podobnym charakterze, nie podlegają korekcie. Odliczenie tych wydatków odbywa się bowiem na bieżąco, zatem istnieje możliwość weryfikowania tego odliczania na bieżąco - w miesiącu zmiany przeznaczenia pojazdu dokonywana jest zmiana zasad odliczania.

W związku z powyższym na podstawie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zacytowanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że do momentu przeprowadzenia dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz uzyskaniem właściwej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pomimo, iż przepisy nie regulują terminu przeprowadzenia badania technicznego, niemniej jednak badanie to wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego, dlatego powinno być ono przeprowadzone do momentu złożenia deklaracji podatkowej za okres, w którym został nabyty samochód (wtedy wykonywane jest to prawo do odliczenia i musi istnieć dokument potwierdzający spełnienie warunków określonych w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy). Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że co do zasady w okolicznościach tej konkretnej sprawy zachowuje on prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt i 2 ustawy, jednakże zrealizowanie tego prawa jest uzależnione od terminu uzyskania zaświadczenia oraz adnotacji w dowodzie rejestracyjnym. Tym samym za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej terminu uzyskania zaświadczenia oraz adnotacji w dowodzie rejestracyjnym, bowiem spełnienie powyższych warunków jest konieczne do zrealizowania prawa do pełnego odliczenia.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga ściśle z zakresie sformułowanego pytania oraz stanowiska.

Artykuł 14c § 1 ww. ustawy stanowi, iż interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Zaznaczyć należy, iż powyższy przepis nie nakłada na organ podatkowy obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów zawartych we wniosku. Organ obowiązany jest do dokonania oceny stanowiska zainteresowanego poprzez stwierdzenie, że jest ono prawidłowe, bądź nieprawidłowe oraz uzasadnienia prawnego tej oceny. Nie oznacza to jednak, że organ udzielający interpretacji, obowiązany jest ustosunkowywać się do wskazywanych przez wnioskodawcę orzeczeń, a tym bardziej interpretacji wydanych w innych indywidualnych sprawach. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Powyższe stanowisko potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 31 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 232/11, w którym Sąd orzekł, że "...zasada zaufania do organu wyraża się między innymi w jednolitości stosowania prawa podatkowego a tym samym unikaniu rozbieżności stanowisk organów, nie oznacza to jednak, że organ udzielający interpretacji, obowiązany jest ustosunkowywać się do wskazywanych przez wnioskodawcę orzeczeń a tym bardziej interpretacji wydanych w innych indywidualnych sprawach. Ustawodawca docenił kształtującą rolę orzecznictwa sądów (administracyjnych i SN), Trybunału Konstytucyjnego i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, nakazując Ministrowi Finansów (w art. 14a i art. 14e OP) ich uwzględnienie dla zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego. (...) Natomiast z żadnego przepisu Ordynacji podatkowej, w tym przepisów regulujących materię wydawania interpretacji, nie wynika obowiązek organu - polemizowania z poglądami orzecznictwa lub doktryny. Nie można zatem czynić organowi w tym zakresie zarzutów zmierzających do podważenia poprawności wydanej interpretacji".

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.