IBPP2/4512-287/15/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) i § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2005 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 marca 2015 r. (data wpływu 24 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 10 czerwca 2015 r. (data wpływu 16 czerwca 2015 r.) oraz z 30 czerwca 2015 r. (data wpływu 30 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z transakcjami zrealizowanymi przy użyciu kart paliwowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z transakcjami zrealizowanymi przy użyciu kart paliwowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 czerwca 2015 r. (data wpływu 16 czerwca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 1 czerwca 2015 r. znak: IBPP2/4512-287/15/KO oraz pismem z 30 czerwca 2015 r. (data wpływu 3 lipca 2015 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, (zwany dalej również Spółką) jest spółką prawa handlowego oraz czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka S.A. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła z Przedstawicielami handlowymi (dalej zwani również PH) umowę o współpracy. Przedstawiciele ci świadczą na rzecz spółki usługi promocyjno - marketingowe. Celem wykonywania zawartej umowy Spółka udostępnia PH samochody do odpłatnego używania na podstawie umowy dzierżawy.

W umowie dzierżawy ustalono, iż PH (Dzierżawcy) otrzymają od Spółki karty paliwowe, które umożliwiają im: dokonywanie na stacjach benzynowych bezgotówkowych zakupów paliw, rozliczanie wydatków eksploatacyjnych dotyczących pojazdu takich jak np. myjnia, akcesoria samochodowe, opłaty autostradowe oraz ich rozliczania przy wykorzystaniu tzw. kart paliwowych.

Spółka jako dzierżawca samochodu zobowiązała się pokrywać koszty paliwa oraz ww. wydatki eksploatacyjne wykorzystywane do działalności prowadzonej przez PH w ramach zawartej umowy o współpracę. Karty paliwowe zamawiane są u współpracujących ze Spółką koncernów paliwowych (dalej: "Operatorzy"). Karty paliwowe wydawane są przez Operatorów na rzecz Spółki, która następnie udostępnia je PH. Wystawcą karty paliwowej jest bezpośrednio koncern paliwowy.

Wnioskodawca decyduje o wyborze Operatora, określa, na których stacjach paliw PH może korzystać z karty. W przypadku wykorzystywania karty niezgodnie z warunkami wskazanymi w umowie dzierżawy (tekst jedn.: niezwiązanymi z realizacją umowy o współpracy) Wnioskodawca uprawniony jest do zablokowania karty. W przypadku stwierdzenia wad w zakupionym paliwie takich jak np. zła jakość PH zobowiązany jest zgłosić to niezwłocznie Wnioskodawcy. PH nie jest uprawniony do dokonywania zgłoszenia reklamacyjnego sprzedawcy paliwa, chyba, że uzyska do tego upoważnienie Spółki. Wnioskodawca występuje względem Operatorów jako nabywca towarów i usług i jest odpowiedzialny za uregulowanie należności wynikających z zaewidencjonowanych na kartach paliwowych zakupów. Pomiędzy Operatorami, a PH nie istnieje żaden stosunek prawny. Operatorzy wystawiają na Spółkę faktury VAT z tytułu transakcji dokonywanych przy użyciu kart paliwowych.

Nabyte przez Spółkę paliwo/wydatki eksploatacyjne przeznaczone jest do napędu pojazdu samochodowego (w tym również samochodu osobowego), który jest wykorzystywany do działalności gospodarczej Spółki, samochód ten jest przeznaczony wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy dzierżawy.

W ramach zawartej umowy Dzierżawy Spółka umożliwia PH wykorzystywanie samochodów do celów prywatnych. W przypadku korzystania przez Dzierżawcę z samochodu, w innych celach niż do prowadzenia działalności określonej w umowie o współpracy, Dzierżawca jest zobowiązany do odrębnego wpisywania do książki przebiegu pojazdu liczby przejechanych w tych celach kilometrów i w oparciu o te wpisy, Wydzierżawiający, obciąża Dzierżawcę, niezależnie od obowiązku zapłaty czynszu, opłatą stanowiącą iloczyn przejechanych k.m. wynikających z karty przebiegu pojazdu i stawki eksploatacji samochodu, co miesiąc, wg faktycznych kosztów poniesionych w związku z użytkowaniem samochodu.

Pismem z 10 czerwca 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił zaistniały stan faktyczny następująco:

Ad 1.

W umowie zawartej z Operatorem (koncernem paliwowym) Wnioskodawcy przyznano upust (w stałej procentowej wysokości) od wartości uwidocznionej na fakturze. Wysokość upustu jest różna w zależności od nabywanego towaru/usługi, tj. inny upust jest na paliwo, inny na produkty pozapaliwowe oraz inny na zakup usług np. mycia/odkurzania.

Ad 2.

Spółka jako dzierżawca samochodu pokrywa koszty paliwa oraz koszty, które mogą zostać opłacone kartą paliwową, wykorzystywane do działalności prowadzonej przez Przedstawicieli handlowych w ramach zawartej umowy o współpracę.

Z kart paliwowych korzystają również pracownicy Spółki w sytuacji, gdy wykorzystują samochód do działalności gospodarczej Spółki. Świadczą usługi/wykonują obwiązki na rzecz Spółki. W tym przypadku są to karty paliwowe na okaziciela.

Ad 3.

Po stronie Wnioskodawcy leżą obowiązki reklamacyjne związane z zakupem wadliwego towaru.

W przypadku stwierdzenia wad w zakupionym paliwie takich jak np. zła jakość Przedstawiciel Handlowy (dalej również jako PH) zobowiązany jest zgłosić to niezwłocznie Wnioskodawcy. Przedstawiciel Handlowy nie jest uprawniony do dokonywania zgłoszenia reklamacyjnego sprzedawcy paliwa.

Ad 4.

Karty paliwowe są przypisane do konkretnych samochodów będących przedmiotem umowy dzierżawy.

Użytkownikiem karty uprawnionym do posługiwania się kartą jest osoba poruszająca się pojazdem o numerze rejestracyjnym zgodnym z numerem pojazdu umieszczonym na karcie.

Ad 5.

Przedmiotem dzierżawy są samochody o dopuszczalnej masie całkowitej poniżej 3,5 tony:

* osobowe oraz ciężarowe z dwoma rzędami siedzeń (liczba miejsc łącznie z kierowcą: 4 lub 5),

* ciężarowe z jednym rzędem siedzeń (pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van).

Ad 6.

Wśród pojazdów wydzierżawianych są pojazdy, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (art 86a ust. 4 pkt 2; ust. 9 pkt 1a). Wnioskodawca posiada dokumenty o których mowa w art. 86a ust. 10 ustawy o VAT.

Ad 7.

Za wydzierżawienie samochodu Dzierżawca płaci Wydzierżawiającemu czynsz dzierżawny, który stanowi wynagrodzenie za świadczenie tego typu usług.

Czynsz dzierżawny jest potrącany przez Wydzierżawiającego z należnościami, które przysługują Dzierżawcy od Wydzierżawiającego w związku z zawarciem Umowy o współpracy.

Ad 8.

Za wydzierżawienie samochodu Dzierżawca płaci Wydzierżawiającemu czynsz dzierżawny, który stanowi wynagrodzenie za świadczenie tego typu usług.

Niezależnie od zapłaty czynszu Spółka jako dzierżawca samochodu zobowiązała się pokrywać Dzierżawcy koszty paliwa oraz inne produkty pozapaliwowe i usługi, za które mogą PH płacić kartą paliwową wykorzystywanego do działalności prowadzonej przez PH w ramach zawartej umowy o współpracę (Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła z Przedstawicielami handlowymi umowę o współpracy, świadczą oni na rzecz spółki usługi promocyjno-marketingowe).

W sytuacji, gdy Dzierżawca korzysta z samochodu w innych celach niż do prowadzenia działalności określonej w umowie o współpracy (realizacji umowy współpracy), wówczas jest zobowiązany do odrębnego wpisywania do książki przebiegu pojazdu liczby przejechanych w tych celach kilometrów i w oparciu o te wpisy, Wydzierżawiający obciąża Dzierżawcę, niezależnie od obowiązku zapłaty czynszu, opłatą stanowiącą iloczyn przejechanych k.m. wynikających z karty przebiegu pojazdu i stawki eksploatacji samochodu, co miesiąc, wg faktycznych kosztów poniesionych w związku z użytkowaniem samochodu.

Ad 9.

W umowie dzierżawy uregulowano, iż:

* Wydzierżawiający będzie pokrywał pełne koszty paliwa wykorzystywanego do działalności wskazanej w umowie o współpracy,

* Dzierżawca zobowiązany jest do doręczenia do Wydzierżawiającego dokładnego zestawienia kosztów, kart z książki przebiegu pojazdu związanych z eksploatacją dzierżawionego pojazdu w miesiącu poprzednim. W przypadku korzystania przez Dzierżawcę z samochodu w innych celach niż do realizacji umowy współpracy Dzierżawca jest zobowiązany do odrębnego wpisywania do książki przebiegu pojazdu liczby przejechanych w tych celach kilometrów. W oparciu o te wpisy Wydzierżawiający, jeśli uzna że są one zgodne ze stanem faktycznym, obciąży Dzierżawcę, niezależnie od obowiązku zapłaty czynszu, opłatą stanowiącą iloczyn przejechanych k.m. wynikających z karty przebiegu pojazdu i stawki eksploatacji samochodu ustalanej przez Dział Spedycji co miesiąc, wg faktycznych kosztów poniesionych w związku z użytkowaniem samochodu.

Ad 10.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest najem i dzierżawa, w tym pojazdów samochodowych.

Ad 11.

Pojazdy samochodowe osobowe i ciężarowe z dwoma rzędami siedzeń przeznaczone do oddania w odpłatną dzierżawę przedstawicielom handlowym faktycznie są użytkowane wyłącznie w ramach umowy dzierżawy, nie są użytkowane przez Wnioskodawcę dla potrzeb innych niż dzierżawa. Natomiast samochody ciężarowe z jednym rzędem siedzeń o których mowa w odpowiedzi na pytanie nr 6 mogą być wykorzystywane przez pracowników Wnioskodawcy w okresach pomiędzy kolejnymi dzierżawami - ale tylko do działalności gospodarczej Spółki.

Ad 12.

W związku z tym, iż wśród pojazdów przeznaczonych do dzierżawy, do celów innych niż dzierżawa mogą być używane tylko samochody konstrukcyjnie przeznaczone do działalności gospodarczej (art 86a ust. 4 pkt 2; oraz ust. 9) Wnioskodawca nie prowadzi dla nich ewidencji przebiegu pojazdu i nie zgłasza ich do urzędu skarbowego:

a. Okolicznością wykluczającą brak wykorzystania tych pojazdów do użytku prywatnego jest to, iż konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

b. W stosunku do pojazdów, których konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą na Spółce nie ciąży obowiązek ustalania zasad wykorzystywania pojazdów wykluczających ich użycie do celów prywatnych,

c. Konstrukcja pojazdu powoduje, iż wykluczony jest użytek pojazdów do celów prywatnych, w związku z czym na Wnioskodawcy nie ciąży w tym zakresie obowiązek nadzoru, o którym mowa w pytaniu,

d. Wnioskodawca dokonuje należytej staranności w stosunku do całej floty, aby wykluczyć możliwość użycia pojazdów do celów prywatnych pracownika,

e. Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji przebiegu tych pojazdów albowiem są to pojazdy, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

f. Wnioskodawca nie złożył Naczelnikowi Urzędu Skarbowego informacji o wykorzystaniu tych pojazdów wyłącznie do działalności gospodarczej albowiem są to pojazdy, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Pismem z 30 czerwca 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił zaistniały stan faktyczny następująco:

1. W odpowiedzi na pytanie nr 2 (zawarte w wezwaniu z dnia 1 czerwca 2015 r.) nastąpiła oczywista omyłka, zamiast "Spółka jako dzierżawca samochodu..." ma być "Spółka jako wydzierżawiający..."

2. Odnośnie: kosztów paliwa, innych produktów pozapaliwowych oraz usług np. mycia/odkurzania, Spółka pokrywa Dzierżawcy te ww. koszty paliwa oraz inne produkty pozapaliwowe i usługi, za które mogą PH płacić karta paliwową, o ile te ww. produkty wykorzystywane są do działalności prowadzonej przez PH w ramach zawartej ze Spółką umowy o współpracę.

Dzierżawcy otrzymują od Spółki karty paliwowe, które umożliwiają im dokonywanie na stacjach benzynowych bezgotówkowych zakupów paliw oraz innych produktów pozapaliwowych i nie są zobowiązani do zwrotu tych poniesionych przez nią kosztów.

Inna sytuacja występuje wówczas, gdy Dzierżawca korzysta z samochodu w innych celach niż do prowadzenia działalności określonej w umowie o współpracy (realizacji umowy o współpracy).

Zakupy paliwa oraz innych produktów pozapaliwowych również odbywa się wówczas przy użyciu kart paliwowych, z tym jednak, że Dzierżawca zwraca Spółce te koszty. Zwrot ten odbywa się w ten sposób, iż Dzierżawca jest zobowiązany do odrębnego wpisywania do książki przebiegu pojazdu liczby przejechanych w tych celach kilometrów i w oparciu o te wpisy, Wydzierżawiający obciąża dzierżawcę opłatą stanowiącą iloczyn przejechanych k.m. wynikających z karty przebiegu pojazdu i stawki eksploatacji samochodu, co miesiąc, wg faktycznych kosztów poniesionych w związku z użytkowaniem samochodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych od Operatorów dokumentujących zakup towarów i usług, w tym zakup paliwa, części/wydatków eksploatacyjnych dokonanych przy użyciu kart paliwowych....

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych od Operatorów dokumentujących zakup towarów i usług, w tym zakup paliwa/części eksploatacyjnych, dokonanych przy użyciu kart paliwowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, podstawowe warunki, jakie muszą zostać spełnione, aby podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego to:

* posiadanie statusu podatnika VAT,

* oraz wykorzystywanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jeśli zatem wskazane powyżej warunki zostaną łącznie spełnione, dany podmiot uprawniony jest do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, tj. w analizowanym stanie faktycznym sumę kwot podatku określonego w fakturach otrzymanych od Operatorów z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 86a ustawy VAT w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku. Ograniczenie to nie ma jednak zastosowania jeżeli pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą - z tym, że warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze).

W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym, towary i usługi nabywane od Operatorów są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Nabyte przez Spółkę paliwo, części/wydatki eksploatacyjne przeznaczone jest do napędu pojazdu samochodowego (w tym również samochodu osobowego), który jest wykorzystywany do działalności gospodarczej Spółki, samochód ten jest przeznaczony wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy dzierżawy.

Ze względu na to, iż sprzedaż (m.in.) paliwa odbywa się w ten sposób, iż: koncern paliwowy jest jednocześnie wystawcą karty paliwowej i wystawia fakturę bezpośrednio na Wnioskodawcę nie mają zastosowania zasady obowiązujące przy dostawie łańcuchowej.

Spółka występuje względem Operatorów jako nabywca towarów i usług i jest odpowiedzialna za uregulowanie należności wynikających z zaewidencjonowanych na kartach paliwowych zakupów. Pomiędzy Operatorami, a PH nie istnieje żaden stosunek prawny. Operatorzy wystawiają na Spółkę faktury VAT z tytułu transakcji dokonywanych przy użyciu kart paliwowych.

Ponadto Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wady fizyczne i prawne produktów nabywanych przez PH przy użyciu kart paliwowych w taki sposób, że skutki finansowe z tym związane obciążają Spółkę. W przypadku stwierdzenia takich wad (np. złej jakości paliwa, które uszkodziło silnik samochodu) PH zwracają się z roszczeniami bezpośrednio do Spółki. W świetle powyżej przedstawionych okoliczności, czynności dokonywane pomiędzy Spółką a Operatorem stanowiące odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach od Operatorów dokumentujących nabycie przedmiotowych towarów i usług (w tym paliw).

Powyższe stanowisko Spółki potwierdzają interpretacje indywidualne np.: wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 stycznia 2011 r., nr IPPP1-443-1078/10-5/P. W sytuacji, gdy nabywane paliwa, które będą tankowane do pojazdów klientów Spółki posiadających karty paliwowe uznać należy, że nabywane są one w imieniu Spółki, która faktycznie ponosi koszty z tym związane, dlatego spełniona jest ogólna zasada dotycząca prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę z faktur wystawionych przez Koncerny paliwowe (Operatorów) dokumentujących transakcje zakupu dokonane przy wykorzystaniu kart paliwowych.

W przypadku dokonywania przez Przedstawicieli handlowych nabycia towarów i usług przy wykorzystaniu kart paliwowych w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy Wnioskodawca jest czynną stroną transakcji, która dokonuje dostawy towarów na rzecz Przedstawicieli handlowych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy określa, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel). Ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z uregulowań art. 7 ust. 2 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Na podstawie art. 7 ust. 8 ustawy o VAT w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z kolei art. 8 ust. 2 ustawy stanowi, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie w "stanie nieprzetworzonym" odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. Zgodnie z tą regulacją, jest on traktowany tak, jak gdyby sam świadczył tą usługę.

Odnosząc się do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy o VAT należy podkreślić, iż warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, iż towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmiot pośredniczący w ogóle nie wchodzi w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą - dla potrzeb podatku od towarów i usług - przyjmuje się, iż dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli w istocie - przeniesienie (uznanie, iż dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. W tym kontekście duże znaczenie mają postanowienia umowne pomiędzy Koncernami paliwowymi a Wnioskodawcą oraz Wnioskodawcą a Przedstawicielami handlowymi. Jeżeli zatem z treści umowy wynika, że drugi w łańcuchu podmiot będzie miał wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, iż rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli - biorąc pod uwagę analizowaną kwestię - jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego. Podkreślenia, w tym aspekcie wymaga również fakt, iż ust. 8 art. 7 ustawy posługuje się wprost stwierdzeniem, iż "uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach", czyli uznaje się, że prawo do rozporządzania towarami jak właściciel miał każdy z podmiotów występujących w ww. łańcuchu, tj. uznaje się że podmiot taki miał możliwość władania rzeczą w sensie ekonomicznym, np. czerpania z niej pożytków. Dostawa łańcuchowa nie musi zatem oznaczać (i nie oznacza) faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, iż podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, iż przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) rzeczą. Termin "uznaje się" oznacza bowiem, że bez względu na faktyczne działania, przyznawane jest im - niejako a priori - takie, a nie inne znaczenie.

Natomiast jeżeli w ramach umowy zawarta byłaby klauzula, że Wnioskodawca, przykładowo, nie posiada żadnych uprawnień decyzyjnych co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów, np. nie kształtuje ceny towaru oraz nie ponosi odpowiedzialności za wady produktu, należałoby w takim stanie faktycznym przyjąć, iż nie jest podmiotem, którego można by określić jako dostawcę, zaś transakcja pomiędzy Koncernami paliwowymi i Wnioskodawcą a następnie pomiędzy Wnioskodawcą a Przedstawicielami handlowymi nie nosi znamion dostawy.

W rozpatrywanej sprawie fizyczna dostawa towarów i usług następuje poprzez ich zakup na stacjach benzynowych na podstawie kart paliwowych wydanych przez koncerny paliwowe (a udostępnione przez Wnioskodawcę Przedstawicielom handlowym) bezpośrednio pomiędzy Koncernem paliwowym a Przedstawicielem handlowym jako ostatnim podmiotem w tym łańcuchu. Wnioskodawca występuje zatem w tym przypadku zarówno jako nabywca, jak i dostawca biorący udział w łańcuchu dostaw. Na udział w łańcuchu dostaw towarów wskazuje nie tylko umiejscowienie go w łańcuchu, lecz również sam charakter wykonywanych przez niego czynności. Jest on bowiem aktywnym uczestnikiem tych transakcji, gdyż Wnioskodawcy przyznano upust (w stałej procentowej wysokości) od wartości uwidocznionej na fakturze. Wnioskodawca wskazuje, na których stacjach Przedstawiciel handlowy może korzystać z karty. Wnioskodawca może zablokować kartę w przypadku wykorzystania jej niezgodnie z warunkami wskazanymi w umowie. Wnioskodawca ponosi również odpowiedzialność za towary i usługi nabyte przy pomocy kart paliwowych oraz przyjmuje reklamacje. Przedstawiciel handlowy nie jest uprawniony do dokonania zgłoszenia reklamacyjnego sprzedawcy.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że Wnioskodawca posiada prawo do faktycznego rozporządzania nabywanymi towarami jak właściciel, gdyż ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót tymi towarami.

Należy zauważyć, że w przedstawionym zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca przedstawił następujące przypadki:

1. Wnioskodawca wydzierżawia przedstawicielom handlowym pojazdy samochodowe (opisane w punkcie 5 i 6 pisma z 10 czerwca 2015 r.), za które pobiera tylko czynsz. Wnioskodawca pokrywa Dzierżawcom koszty paliwa, innych produktów pozapaliwowych oraz usług, jeżeli ww. produkty wykorzystywane są do działalności przedstawicieli handlowych. Dzierżawcy nie są zobowiązani do zwrotu Wnioskodawcy poniesionych przez niego kosztów.

2. Wnioskodawca wydzierżawia przedstawicielom handlowym pojazdy samochodowe (opisane w punkcie 5 i 6 pisma z 10 czerwca 2015 r.), za które pobiera czynsz oraz koszty paliwa, innych produktów pozapaliwowych i usług, jeżeli ww. produkty wykorzystywane są do celów prywatnych przedstawicieli handlowych. Dzierżawcy są zobowiązani do zwrotu Wnioskodawcy poniesionych przez niego kosztów.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że transakcje przy użyciu kart paliwowych przedstawione w pierwszym przypadku dokonywane pomiędzy Wnioskodawcą a przedstawicielami handlowymi przyjmują formę nieodpłatną, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca, to on ponosi koszty paliwa, innych produktów pozapaliwowych i usług. Dzierżawcy nie są bowiem zobowiązani do zwrotu Wnioskodawcy poniesionych przez niego kosztów. Z powyższego modelu działalności Wnioskodawcy jednoznacznie wynika, że już w momencie nabycia ww. towarów i usług decyduje on, że przekaże nieodpłatnie prawo do dysponowania tymi towarami jak właściciel na przedstawicieli handlowych oraz będzie nieodpłatnie świadczył usługi. Zatem już w tym momencie Wnioskodawca ma wiedzę, że nabyte towary i usługi nie będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, którymi w tym przypadku byłaby odpłatna ich sprzedaż.

Zatem w pierwszej przedstawionej sytuacji, gdy Wnioskodawca pokrywa Dzierżawcom koszty paliwa, innych produktów pozapaliwowych oraz usług, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw, produktów pozapaliwowych i usług, ponieważ nabyte towary i usługi są przedmiotem nieodpłatnego przekazania Przedstawicielom handlowym, tak więc nie będą one wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast w sytuacji, gdy wskazane towary (paliwo i produkty pozapaliwowe) i usługi są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych tzn. są one przedmiotem odprzedaży na rzecz Przedstawicieli handlowych, użytkujących pojazdy wydzierżawione im przez Wnioskodawcę, wówczas Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia wskazanych towarów i usług przy użyciu kart paliwowych wystawionych przez koncerny paliwowe na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, z zachowaniem warunków i ograniczeń wynikających z art. 86a i 88 ustawy.

Ponadto Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów (tekst jedn.: paliwa i produktów pozapaliwowych) i usług przy użyciu przez pracowników Wnioskodawcy kart paliwowych wystawionych przez koncerny paliwowe na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w sytuacji gdy jak wynika to z wniosku te towary i usługi są nabyte do pojazdu którego konstrukcja wyklucza użycie go do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą i jednocześnie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zachowaniem warunków i ograniczeń wynikających z art. 86a i 88 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zmiana któregokolwiek z elementów opisu zaistniałego stanu faktycznego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci swoją ważność.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii czy samochody spełniają warunki, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy w związku z art. 86a ust. 9 tej ustawy, bowiem nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.