IBPP2/443-962/08/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2008 r. (data wpływu 13 października 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury potwierdzającej nabycie towaru przed jego otrzymaniem - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 października 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury potwierdzającej nabycie towaru przed jego otrzymaniem.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Działalność ta opiera się w główniej mierze na handlu. W związku z powyższym planuje w najbliższym czasie dokonać nabycia dużej ilości towarów. Ze względu na ich ilość i warunki oferowane przez kontrahenta, nie mogą być one dostarczone w krótkim czasie i będą docierały do zakładu Wnioskodawcy po otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej ich zakup. Mimo iż towary te fizycznie nie dotrą do firmy Wnioskodawcy, w momencie otrzymania faktury będzie on zobowiązany do zapłaty kwoty, na którą opiewa łącznie z podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy właściwym jest odliczenie podatku VAT na podstawie faktury potwierdzającej nabycie towaru przed jego otrzymaniem, czyli w sytuacji gdy nie jest spełniony warunek jednoczesnego posiadania towaru i faktury VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, oczywistym jest, że prawo do odliczenia VAT jest uzależnione zasadniczo od otrzymania faktury potwierdzającej zakup oraz od nabycia prawa do rozporządzania nabytym towarem jak właściciel. Aby rozporządzać towarem jak właściciel nie trzeba fizycznie towaru posiadać, gdyż prawo do rozporządzania towarem jak właściciel nabywa się już w momencie, w którym można swobodnie dysponować rzeczą, a więc w przedstawionej sytuacji również w chwili otrzymania faktury VAT.

W momencie uzyskania faktury Wnioskodawca ma prawo do swobodnego dysponowania nabytą rzeczą, mimo iż fizycznie towar nie został mu przekazany. Prawo do rozporządzania towarem jak właściciel nie jest tożsame z przeniesieniem prawa własności, gdyż można to prawo posiadać nawet jeśli fizycznie nie jest się jeszcze właścicielem nabytego towaru.

Przez otrzymanie towaru należy zatem rozumieć pewien stan faktyczny polegający na tym, że podatnik faktycznie dysponuje towarem i nie musi go nawet wykorzystywać do celów gospodarczych. Stanowisko takie potwierdzone zostało w orzecznictwie oraz stanowiskach organów podatkowych. Wnioskodawca powołuje się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego oz. w Łodzi z dnia 26 września 2001 r. nr I SA/Łd 1190/99, który w jego opinii zachowuje swoją aktualność przy obecnym stanie prawnym.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w tej sytuacji wynika również z zasady neutralności VAT. Wyraża się ona tym, że podatek VAT nie powinien obciążać podatników uczestniczących w obrocie towarami i usługami, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami, gdyż ciężarem tego podatku powinien być obciążony ostateczny ich beneficjent, czyli ostatnie ogniwo tego obrotu. Zasada ta ma na celu całkowicie uwolnić przedsiębiorców od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie, w toku ich działalności. Brak prawa do odliczenia podatku, po nałożeniu na niego obowiązku jego zapłaty, stanowiłoby rażące naruszenie zasady neutralności wynikającej z VI Dyrektywy VAT, szczególnie w sytuacji gdy wystawienie faktury spowodowałoby powstanie obowiązku podatkowego u podatnika - dostawcy. Mogą się zdarzyć sytuacje, iż firma po otrzymaniu faktury będzie od razu dokonywać sprzedaży na rzecz innych podmiotów. Nastąpi więc sytuacja, iż Wnioskodawca będzie miał obowiązek zapłacenia należnego podatku VAT z tytułu wystawienia faktury a naliczony będzie mogła odliczyć dopiero w następnym miesiącu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., ostatnia zm. Dz. U. Nr 209, poz. 1320), zwanej dalej ustawą o VAT, który stanowi, iż podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Prawo to może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10 - 13. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do odliczenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny.

Jeżeli jednak podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w ww. terminie - w myśl art. 86 ust. 11 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. - może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

Natomiast według stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r., jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w ww. terminach, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 12 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a) lub lit. c), przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, z wyłączeniem przypadków, gdy faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11 - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Od dnia 1 grudnia 2008 r. ww. przepis uzyskał następujące brzmienie (art. 86 ust. 12 oraz art. 86 ust. 12a):

W przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a) lub lit. c), przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Powyższego przepisu nie stosuje się do przypadków, gdy:

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca planuje w najbliższym czasie dokonać nabycia dużej ilości towarów. Ze względu na ich ilość i warunki oferowane przez kontrahenta, nie mogą być one dostarczone w krótkim czasie i będą docierały do zakładu Wnioskodawcy po otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej ich zakup. Mimo iż towary te fizycznie nie dotrą do firmy Wnioskodawcy, w momencie otrzymania faktury będzie on zobowiązany do zapłaty kwoty, na którą opiewa łącznie z podatkiem VAT.

W art. 86 ust. 12 oraz ust. 12a ustawy, ustawodawca zawarł zastrzeżenie, zgodnie z którym w przypadku otrzymania faktury przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, prawo do odliczenia VAT powstaje z chwilą nabycia tego prawa. Zastrzeżenie to ma zastosowanie wtedy, gdy wystawiono fakturę, a dostawa nie miała jeszcze miejsca. Regulacja powyższa, ma na celu powiązanie co do zasady momentu odliczenia podatku przez nabywcę z momentem powstania obowiązku podatkowego u dostawcy.

Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Należy również wskazać, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, iż uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje, gdy wystawiona faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a w szczególności gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle, bądź jeszcze, nie zaistniało.

Na podstawie opisu zdarzenia przyszłego, należy przyjąć, iż w momencie wystawienia faktury nie będą dokumentowały żadnej czynności gospodarczej (sprzedaży towarów), tym samym nie mogą stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w miesiącu ich otrzymania przez Wnioskodawcę.

Podkreślenia wymaga fakt, iż prawo do obniżenia podatku należnego jest wyraźnie związane z nabyciem towarów i usług i jest uwarunkowane rzeczywistym nabyciem konkretnego towaru, który został wprowadzony do obrotu gospodarczego lub wykonaniem usługi.

Odliczenie podatku, co do zasady związane jest z rozliczeniem za okres, w którym otrzymano fakturę (dokument celny), ale także z tym, czy podatnik nabył prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. Jeśli bowiem faktura została otrzymana wcześniej, to podatnik nie ma jeszcze prawa do obniżenia podatku.

W tym przypadku prawo do odliczenia podatku zawieszone jest do czasu, gdy dostawa towarów którą dokumentuje faktura, zostanie wykonana.

W świetle powyższego, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzyma towar, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto zauważa się, iż powołany przez Spółkę we wniosku wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego jest rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie, osądzonej w konkretnym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.