IBPP2/443-942/10/KW - Uprawnienie do dokonania obniżenia podatku VAT należnego w przypadku wystawienia wewnętrznych faktur korygujących do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2010 r. (data wpływu 30 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem wewnętrznej faktury korygującej - jest prawidłowe.

W dniu 30 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem wewnętrznej faktury korygującej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: Spółka) należy do Grupy X, która zajmuje się produkcją środków czystości, żywności, środków bezpieczeństwa i ochrony zdrowia oraz świadczy usługi dla przemysłu spożywczego, podmiotów ochrony zdrowia oraz innych gałęzi przemysłu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonywała czynności, które zostały przez nią uznane za dostawę towarów opodatkowaną VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa z dnia 11 marca 2004 r., Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT). W związku z powyższym, na podstawie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, Spółka wystawiała faktury wewnętrzne oraz deklarowała podatek VAT należny w odpowiednich deklaracjach VAT-7.

W wyniku ponownej analizy przepisów ustawy o VAT oraz dokumentów będących podstawą rozliczeń w zakresie VAT, Spółka stwierdziła, że niesłusznie potraktowała niektóre czynności jako podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym, Spółka zamierza wystawić wewnętrzne faktury korygujące zmniejszające podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku VAT należnego oraz ująć tę korektę podatku należnego w swoich rozliczeniach VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka wnosi o potwierdzenie, że w przypadku wystawienia wewnętrznych faktur korygujących do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych, Spółka jest uprawniona do dokonania obniżenia podatku VAT należnego w deklaracji VAT-7 za okres, w którym wystawione zostaną wewnętrzne faktury korygujące.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wystawienia wewnętrznych faktur korygujących do uprzednio błędnie wystawionych faktur wewnętrznych, Spółka ma prawo do obniżenia podatku VAT należnego w deklaracji VAT-7 za okres, w którym wystawiona zostanie wewnętrzna faktura korygująca.

Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, w razie dokonywania nieodpłatnych przekazań towarów opodatkowanych na odstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, Spółka zobowiązana jest do wystawienia faktury wewnętrznej. Zdaniem Wnioskodawcy przepisy regulujące zasady opodatkowania VAT przewidują możliwość wystawienia faktury korygującej w sytuacji niezasadnego wykazania podatku należnego na fakturze pierwotnej zarówno w przypadku faktur "zwykłych" (§ 13-14 Rozporządzenia) jak i faktur wewnętrznych.

Powyższe wynika z brzmienia § 14 w związku z § 23 Rozporządzenia. Na podstawie § 14 Rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Natomiast zgodnie z § 23 Rozporządzenia przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, ma ona prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę wynikającą z wystawienia wewnętrznej faktury korygującej w okresie, w którym wystawiona została wewnętrzna faktura korygująca.

Przepisy ustawy o VAT nie regulują wprost, w którym okresie rozliczeniowym Spółka powinna uwzględnić korektę faktury wewnętrznej.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje się pod warunkiem posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Niniejszy przepis znajduje zastosowanie także odpowiednio w razie stwierdzenia na fakturze pomyłki w kwocie podatku i wykazania na fakturze kwoty podatku wyższą niż należna (por. art. 29 ust. 4c ustawy o VAT). Zgodnie z powyższymi regulacjami, korekta faktury uwzględniana jest - co do zasady - w rozliczeniu podatkowym za okres, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą (pod warunkiem, iż podatnik otrzyma potwierdzenie przed upływem terminu na złożenie deklaracji).

Należy wskazać, iż skoro w przypadku wystawienia faktur wewnętrznych wystawca faktury jest jednocześnie jej nabywcą to nie ma konieczności potwierdzenia otrzymania faktury przez nabywcę.

W związku z tym, skoro ani przepisy ustawy o VAT, ani rozporządzeń wykonawczych nie dają podstawy do określenia późniejszego momentu dokonania obniżenia kwoty podatku należnego, Spółka ma prawo do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego w deklaracji VAT-7 za okres, w którym wystawiono korektę faktury wewnętrznej.

Przedstawione powyżej stanowisko Spółki odnośnie momentu ujęcia korekty faktury wewnętrznej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w praktyce organów podatkowych.

Przykładowo, Spółka wskazuje na:

* wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 lutego 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 1940/07),

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 stycznia 2009 r. (sygn. IBPP1/443-1612/08/AS),

* interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2008 r. (sygn. IPPP1-443-722/08-2/RK), z dnia 26 stycznia 2009 r. (sygn. IPPP2/443-1883/08-2/k.k.), z dnia 16 marca 2010 r. (sygn. IPPP1-443-74/10-2/MP) oraz z dnia 24 czerwca 2010 r. (sygn. IPPP3/443-532/10-2/IB).

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku niezasadnie naliczoną na pierwotnej fakturze wewnętrznej powinno być dokonane w rozliczeniu za miesiąc, w którym Spółka wystawi wewnętrzną fakturę korygującą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 7 ww. ustawy o VAT, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Natomiast stosownie do przepisu § 23 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.) przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, w tym wystawianych w formie elektronicznej, z tym że w przypadku:

Zgodnie z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zgodnie zaś z § 14 ust. 3 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a), kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

W myśl § 14 ust. 4 tego rozporządzenia, przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 5 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

Stosownie do przepisu art. 29 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4a ww. ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W myśl art. 29 ust. 4b ww. ustawy o VAT, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się:

Zgodnie zaś z art. 29 ust. 4c ww. ustawy o VAT przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej.

Tak więc w przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej, wystawionej w trybie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, wystawca korekt faktur wewnętrznych jest równocześnie ich odbiorcą, a to powoduje, że data wystawienia korekt faktur wewnętrznych, jest jednocześnie datą potwierdzenia ich odbioru.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonywała czynności, które zostały przez nią uznane za dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka wystawiała faktury wewnętrzne oraz deklarowała podatek VAT należny w odpowiednich deklaracjach VAT-7 na podstawie art. 106 ust. 7 ww. ustawy o VAT. W wyniku ponownej analizy przepisów ustawy o VAT oraz dokumentów będących podstawą rozliczeń w zakresie VAT, Spółka stwierdziła, że niesłusznie potraktowała niektóre czynności jako podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ww. ustawy. W związku z powyższym, zamierza wystawić wewnętrzne faktury korygujące zmniejszające podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku VAT należnego oraz ująć tę korektę podatku należnego w swoich rozliczeniach VAT.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego oraz zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca wystawiając korekty do faktur wewnętrznych (wystawionych w trybie art. 106 ust. 7 w związku z art. 7 ust. 2 ustawy) jest równocześnie ich odbiorcą, co powoduje, że data wystawienia korekt faktur, jest jednocześnie datą potwierdzenia odbioru, w związku z czym Spółka nabędzie prawo do zmniejszenia podatku należnego w miesiącu wystawienia korekt faktur wewnętrznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Należy jednakże podkreślić, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w zakresie zasadności i prawidłowości wystawiania przez Wnioskodawcę faktur korygujących do faktur wewnętrznych w okolicznościach przedstawionych we wniosku, gdyż nie było to przedmiotem zapytania, jak też Wnioskodawca nie sformułował w tym zakresie własnego stanowiska. Zawarte we wniosku stwierdzenia Wnioskodawcy w tej kwestii przyjęto jako element przedstawionego zdarzenia przyszłego, bez dokonywania oceny jego prawidłowości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.