IBPP2/443-939/10/KW - Ustalenie stawki podatku VAT dla druku i dostawy książek wykonywanych na zlecenie wydawców.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2010 r. (data wpływu 27 września 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 grudnia 2010 r. (data wpływu 6 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia czy opisane we wniosku usługi drukowania traktowane są jako dostawa towarów i opodatkowane są 0% stawką podatku czy jako usługi drukarskie opodatkowane stawką 22% - jest prawidłowe.

W dniu 27 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia czy opisane we wniosku usługi drukowania traktowane są jako dostawa towarów i opodatkowane są 0% stawką podatku czy jako usługi drukarskie opodatkowane stawką 22%.

Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 3 grudnia 2010 r. (data wpływu 6 grudnia 2010 r.), będącego odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 29 listopada 2010 r. znak: IBPP2/443-939/10/KW.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa cywilnego, której przedmiotem działalności jest działalność poligraficzna wykonywana na zlecenie klienta. W ramach otrzymanego zlecenia Wnioskodawca zobowiązany jest do:

Książki (PKWiU 22.11) są oznaczone stosowanymi na podstawie podobnych przepisów symbolami ISBN.

W piśmie z dnia 3 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

* określenie we wniosku pojęcia "książki" nie obejmuje nut, map, ulotek, książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów, telefaksów;

* spółce nie przysługują prawa autorskie do wytworzonego produktu, prawa autorskie nie są przedmiotem sprzedaży.

W piśmie tym Wnioskodawca wyjaśnił też, że w pkt 47 wniosku, przy podaniu przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o wydanie interpretacji w oparciu o przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 24 grudnia 2009 r. (Dz. U. Nr 224, poz. 1799).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, spółka dokonuje dostaw towaru, czy też świadczy usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT. Co za tym idzie, pytanie dotyczy możliwości stosowania stawki 0%, bądź stawki 22% na wykonane zlecenie druku na warunkach przedstawionych zgodnie ze stanem faktycznym opisanym w poz. 54.

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawą, towaru jest przeniesienie prawa do rozporządzania, towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy VAT), natomiast definicja usługi (art. 8 ust. 1 ustawy VAT) brzmi: każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Drukarnia na zlecenie klienta dokonuje czynności druku z materiałów własnych i do czasu oddania gotowego produktu dysponuje nim jako właściciel. Wydawca jest jedynie właścicielem praw autorskich. Po zakończeniu procesu druku następuje przekazanie gotowego produktu na rzecz zleceniodawcy. Dopiero fakt wydania książki bądź czasopisma powoduje, iż konkretna pozycja wydawnicza może być przedmiotom dalszego obrotu realizowanego przez wydawcę. Zdaniem Wnioskodawcy, dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami, gdyż umożliwia on rozporządzanie towarami jakimi są poszczególne egzemplarze książek w takim zakresie, w jakim odpowiada prawu własności. W konsekwencji, spółka przenosi prawo do rozporządzania towarem.

Minister Finansów w piśmie znak PP1-811-1900/04/DSz/4045 z dnia 30 grudnia 2004 r. dopuszcza uznanie czynności wykonywanych przez drukarnie za dostawę towarów, jeżeli ma miejsce wytworzenie gotowego produktu z materiałów własnych i przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzenia tym produktem jak właściciel.

Materiały potrzebne do procesu produkcyjnego są własnością zakładu, którymi drukarnia ma prawo rozporządzać do momentu przekazania ich zamawiającemu, tym samym jest podmiotem uprawnionym do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel na inny podmiot, tj. nabywcę. Stanowisko to zostało również potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPP2/443-1163/08-2/AZ z dnia 14 października 2008 r.

W konsekwencji, w oparciu o przepis par. 9 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), obniżoną, do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia:

Drukarnia ma prawo stosować obniżoną stawkę podatku VAT w wysokości 0%, jeżeli dana czynność zostanie rozpoznana jako dostawa towarów.

W ww. piśmie z dnia 3 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie przychyla się do stwierdzenia, że jest to dostawa towaru.

Wnioskodawca nie oczekuje interpretacji w zakresie czasopism specjalistycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 cyt. ustawy.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z poz. 48 załącznika nr 3 do tej ustawy, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7% podlegają książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), nuty, mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym; książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10) i ulotek.

Przy czym "ex" - dotyczy tylko danego wyrobu/usługi z danego grupowania.

Zgodnie jednak z § 39 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.) w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN.

Zauważyć należy, iż w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r. kwestię, o której mowa § 39 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r., regulował przepis § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 z późn. zm.).

Rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej prawidłowości zastosowania stawki 0% wymaga ustalenia czy proces wytworzenia książek należy rozpoznać jako dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy czy też jako świadczenie usług o którym mowa w art. 8 przedmiotowej ustawy (każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7).

W niniejszej sprawie ww. preferencyjna stawka podatku może mieć bowiem zastosowanie wyłącznie do dostawy towarów.

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

W myśl pkt 4.1 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - zakres rzeczowy PKWiU (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.) Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym:

* pod pojęciem wyrobów rozumie się surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów - o ile występują w obrocie,

* pod pojęciem usług rozumie się:

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych - usługi na rzecz produkcji,

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż pojęcie usług zawarte w zasadach metodycznych PKWiU nie jest tożsame z definicją usług zawartą w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, a pojęcie dostawy i towaru we wskazanym rozporządzeniu w ogóle nie występuje.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 cyt. ustawy o podatku VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119). Oznacza to, że najpierw koniecznym jest ustalenie czy dane świadczenie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, a następnie sprawdzenie czy ta usługa została wymieniona w klasyfikacji usług.

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich część, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl przywołanego już wcześniej, art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z analizy powyższych przepisów prawa podatkowego wynika, iż w celu uznania czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozważyć czy dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, tj. czy w wyniku danej transakcji nabywca będzie mógł faktycznie dysponować rzeczą.

Z treści wniosku wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność poligraficzna wykonywana na zlecenie klienta. W ramach otrzymanego zlecenia Wnioskodawca zobowiązany jest do:

Książki (PKWiU 22.11) są oznaczone stosowanymi na podstawie podobnych przepisów symbolami ISBN. Są to książki z wyłączeniem nut, map, ulotek, książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów, telefaksów. Spółce nie przysługują prawa autorskie do wytworzonego produktu, prawa autorskie nie są przedmiotem sprzedaży.

Proces wydrukowania książki w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z wykorzystanymi materiałami, który staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na wydawcę do rozporządzenia nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu jakim jest książka. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, co do których drukarnia - aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel - musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę.

Kiedy mowa o "przeniesieniu prawa do rozporządzania" nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi.

W tym przypadku niewątpliwie drukarnia wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek. Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku, czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę, co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym następuje w takim przypadku przeniesienie przez drukarnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez drukarnię z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, należy stwierdzić, iż o ile faktycznie przedmiotem czynności, o które pyta Wnioskodawca, będzie druk i dostawa wykonywanych przez niego, na zlecenie wydawców, książek (PKWiU 22.11) oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN, do których jednocześnie nie będą miały zastosowania wyłączenia, o których mowa w § 39 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r., wówczas należy uznać je za dostawę towarów i podlegać one będą opodatkowaniu według 0% stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania książek według PKWiU. Tut. organ nie jest bowiem właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej przez zainteresowanego klasyfikacji dostarczanego towaru lub świadczonej usługi do właściwego grupowania statystycznego, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. U. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Tak więc to Wnioskodawcę obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania wyrobu, a w razie wątpliwości Wnioskodawca może w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.