IBPP2/443-873/10/RSz - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku od towarów i usług w sytuacji wykonywania świadczeń na postawie umowy o dzieło.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2010 r. (data wpływu 20 października 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczeń wykonywanych na postawie umowy o dzieło za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą oraz związanych z nią skutków podatkowych - jest prawidłowe.

W dniu 20 października 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczeń wykonywanych na postawie umowy o dzieło za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą oraz związanych z nią skutków podatkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zgodnie ze stanem faktycznym Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która nie prowadzi i nie ma zarejestrowanej działalności gospodarczej. Ma natomiast zawartą z Telewizją umowę o dzieło polegającą na wykonywaniu na rzecz Telewizji wskazanych przez nią świadczeń związanych z przygotowaniem i realizacją (produkcją) przez Telewizję odcinków konkursów interaktywnych określonych szczegółowo w załącznikach odnoszących się do umowy stanowiących jej integralną część i za wykonanie swoich zadań Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie zaliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście z przeniesieniem praw autorskich wykonanych prac na nabywcę tych praw tj. Telewizję.

Z treści zawartej umowy wynika, że Wykonawca w ramach wykonywanego dzieła jest zobowiązany m.in. do stosowania się do zasad dotyczących realizacji Audycji zawartych w odrębnym dokumencie, Telewizja szczegółowo określa Wykonawcy terminy i miejsca realizacji poszczególnych odcinków Audycji, Wykonawca jest zobowiązany do przestrzegania zasad korzystania ze studiów i innych pomieszczeń oraz sprzętu telewizyjnego i innych ruchomości znajdujących się w posiadaniu Telewizji i ponosi za to tylko i wobec tylko niej odpowiedzialność, Wykonawca zobowiązuje się do wykonania wskazanych przez Telewizję zmian dotyczących wykonywanego dzieła i w końcu Wykonawca zobowiązany jest do przeniesienia na Telewizję stworzonych przez siebie utworów i praw obejmujące wszystkie znane pola eksploatacji, a Zamawiający przy okazji innych swoich zobowiązań takich jak przekazanie wynagrodzenia zobowiązany jest do pokrycia m.in. kosztów podróży Wykonawcy bezpośrednio związanych z wykonywaniem umowy i udostępnienia swojego sprzętu i środków i jest jedynym instytucjonalnym odbiorcą i zamawiającym te dzieła podmiotem gospodarczym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawczyni:

Według Wnioskodawczyni z tytułu wykonywania tych czynności, zgodnie z art. 15 ust. 3a ustawy o VAT i zgodnie z warunkami zawartymi w umowie z Telewizją, Wnioskodawczyni spełnia warunki dotyczące wyłączenia jej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od wykonywanych świadczeń w ramach zawartej i realizowanej umowy, gdyż rzeczywiście jest związana z zamawiającym prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny, co do:

Jednocześnie Wnioskodawczyni zaznaczyła, że stosunek prawny między nią a Telewizją tworzą nie tylko postanowienia umowne wprost napisane w umowie, ale także regulacje prawne zawarte w kodeksie cywilnym, które są bezwzględnie obowiązujące, bądź też takie, których stosowania wprost nie wyłączono (art. 429 oraz 474 kodeksu cywilnego).

Jak wynika z przedstawionych elementów umowy wykonywane przez Wnioskodawczynię dzieło nie posiada, zgodnie z definicją samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT, cech działalności, gdyż jak wynika z jej warunków i elementów opisanych w części dotyczącej stanu faktycznego, tzn.:

* brak jest samodzielności i niezależności,

* zakłada się możliwość zachowania przez zamawiającego wpływu na warunki wykonania dzieła, jego oczekiwań (dzieło nie jest gotowym przedmiotem obrotu),

* nie istnieje niepewność co do istnienia zamówienia, popytu, konkurencji i otrzymania wynagrodzenia za zamówienie,

* koszty podróży są zwracane przez zamawiającego,

* wykonawca korzysta wyłącznie lub przede wszystkim z organizacji i infrastruktury zamawiającego,

* występuje tożsamość czynności i usług stron umowy.

W świetle przedstawionego stanu i dołączonych załączników i dokumentów Wnioskodawczyni uważa, że wykonywane przez nią czynności nie są działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - zgodnie z przepisami art. 15 ust. 3 i 3a ustawy o VAT oraz że nie mają w tej sytuacji zastosowania przepisy art. 113 dotyczące przekroczenia obrotu co do podmiotowego przejścia na podatek VAT.

Wnioskodawczyni nadmieniła, że podobne potwierdzające postanowienia wydane przez organy skarbowe są jej znane z publikacji wydanych powszechnie, np. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Krowodrza z dnia 31 stycznia 2006 r., Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Bielany w piśmie z 16 lipca 2004 r., Ministerstwa Finansów ze swoich stron internetowych z lipca 2004 r. i jesieni 2005 r. i innych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Jednocześnie, w myśl art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Wskazać należy, iż w rozumieniu z art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Aby czynności osoby fizycznej nie były uznawane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, muszą być spełnione następujące warunki: związanie wykonującego czynności ze zlecającym ich wykonanie prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny, pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. W przypadku, gdy wykonawcę będą łączyć z nabywcą projektu wraz z prawami autorskimi do niego, więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy i tym samym nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności oraz będzie korzystał wyłącznie lub przede wszystkim z organizacji lub infrastruktury podmiotu na rzecz, którego usługa jest świadczona, a odpowiedzialność za tę czynność w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający, wówczas otrzymane wynagrodzenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która nie posiada zarejestrowanej działalności gospodarczej. Ma natomiast zawartą z Telewizją umowę o dzieło polegającą na wykonywaniu na rzecz Telewizji wskazanych przez nią świadczeń związanych z realizacją (produkcją) przez Telewizję odcinków konkursów interaktywnych określonych szczegółowo w załącznikach odnoszących się do umowy Wnioskodawczyni stanowiących jej integralną część i za wykonanie swoich zadań Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie zaliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście z przeniesieniem praw autorskich wykonanych prac na nabywcę tych praw tj. Telewizję.

Z treści zawartej umowy wynika, że Wykonawca w ramach wykonywanego dzieła jest zobowiązany m.in. do stosowania się do zasad dotyczących realizacji Audycji zawartych w odrębnym dokumencie, Telewizja szczegółowo określa Wykonawcy terminy i miejsca realizacji poszczególnych odcinków Audycji, Wykonawca jest zobowiązany do przestrzegania zasad korzystania ze studiów i innych pomieszczeń oraz sprzętu telewizyjnego i innych ruchomości znajdujących się w posiadaniu Telewizji i ponosi za to tylko i wobec tylko niej odpowiedzialność. Wykonawca zobowiązuje się do wykonania wskazanych przez Telewizję zmian dotyczących wykonywanego dzieła i w końcu Wykonawca zobowiązany jest do przeniesienia na Telewizję stworzonych przez siebie utworów i praw obejmujące wszystkie znane pola eksploatacji, a Zamawiający przy okazji innych swoich zobowiązań takich jak przekazanie wynagrodzenia zobowiązany jest do pokrycia m.in. kosztów podróży Wykonawcy bezpośrednio związanych z wykonywaniem umowy i udostępnienia swojego sprzętu i środków i jest jedynym instytucjonalnym odbiorcą i zamawiającym te dzieła podmiotem gospodarczym.

Ponadto ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jako wykonawca dzieła ponosi odpowiedzialność tylko za przestrzeganie zasad korzystania ze studiów i innych pomieszczeń oraz sprzętu telewizyjnego i innych ruchomości znajdujących się w posiadaniu Telewizji i odpowiedzialność tą ponosi tylko wobec Telewizji. Jeżeli zatem Wnioskodawczyni ponosi odpowiedzialność tylko w wyżej wskazanym zakresie i tylko wobec Telewizji, to takie przedstawienie stanu faktycznego przez Wnioskodawczynię pozwala przyjąć, że Wnioskodawczyni nie ponosi odpowiedzialności za wykonanie dzieła wobec osób trzecich.

Mając na uwadze powyższe oraz ww. przepisy stwierdzić należy, iż tak zawarta umowa o dzieło spowodowała powstanie stosunku prawnego (posiadającego cechy właściwe dla stosunku pracy), w ramach którego zleceniobiorca związany jest ze zlecającym wykonanie czynności więzami prawnymi co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia, a także odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich.

Zatem świadczonych przez Wnioskodawczynię usług, o których mowa w złożonym wniosku - o ile, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, nie stanowią czynności wykonywanych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej - nie można uznać za samodzielnie wykonaną działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji z tytułu wykonywania tych czynności Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, bez względu na wysokość otrzymanego wynagrodzenia, które nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie powoduje obowiązku podatkowego i obowiązku rejestracji jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Nadmienia się ponadto, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawczyni dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.