IBPP2/443-872/09/RSz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2009 r. (data wpływu 26 października 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 stycznia 2010 r. (data wpływu 22 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług wynikających ze wzajemnej współpracy handlowej, za które Wnioskodawca otrzymuje premie pieniężne - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług wynikających ze wzajemnej współpracy handlowej, za które Wnioskodawca otrzymuje premie pieniężne.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 stycznia 2010 r. (data wpływu 22 stycznia 2010 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie telefoniczne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) prowadzi działalność handlową polegającą na handlu hurtowym mięsa oraz wędlin. Ponadto Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na zasadzie szeroko rozumianej współpracy handlowej w zakresie dostaw towarów jak i nabyć realizowanych przez poszczególnych dostawców do firm reprezentowanych przez zamawiających.

Przedmiotowa działalność polega na świadczeniu realizacji umów pomiędzy dostawcą a poszczególnym nabywcą towarów. Ma to miejsce poprzez składanie zamówień na dostawy towarów przez poszczególną firmę, które to są składane za pośrednictwem Spółki, która to odgrywa rolę dystrybutora. Z tytułu tak szeroko zakrojonej działalności współpracy dochodzi na podstawie zawartych umów do otrzymywania wynagrodzenia będącego premią pieniężną lub usługą marketingową lub wynagrodzeniem za zrealizowaną współpracę.

W zależności od zawartych umów Wnioskodawca otrzymuje świadczenie pieniężne określane jako "premia pieniężna", "usługa marketingowa", "wynagrodzenie".

Każdorazowe świadczenie pieniężne jest dokonywane m.in. z tytułu:

* nakłaniania Firm do udostępniania powierzchni reklamowej,

* umieszczanie dodatkowej informacji o produktach w gazetce lub na plakacie reklamowym,

* umieszczanie reklamy w publikacjach,

* dystrybucję dostarczonych materiałów reklamowych,

* nakłanianie firm do umieszczania towarów na specjalnych, wyeksponowanych miejscach w pomieszczeniach handlowych na ich terenie,

* usługi konsultacji handlowych przez analizy cen produktów,

* analizy opakowań,

* analizy jakości,

* analizy pozycjonowania rynku.

Podobnie Wnioskodawca czyni wobec kolejnych nabywców, którzy to nabywają od niego towar. W przypadku realizowanych dostaw przez nabywców Wnioskodawca przekazuje i wypłaca stosowne premie pieniężne dla stałych nabywców.

Każdorazowo kiedy Wnioskodawca otrzymuje premię pieniężną wystawia stosowną fakturę VAT określając ją jako: "premia pieniężna", "usługa marketingowa", inne "wynagrodzenie". Wystawiając fakturę VAT Wnioskodawca traktuje ją jako sprzedaż usług podlegających opodatkowaniu stawką 22%.

Z kolei w przypadku, gdy Wnioskodawca wypłaca premie pieniężną z tytułu dobrej współpracy z nabywcą, Wnioskodawca otrzymuje stosowną fakturę VAT od nabywcy i traktując ja jako fakturę pochodzącą z nabycia usługi Wnioskodawca odlicza podatek naliczony i pomniejsza o jego wartość bieżący podatek należny.

Natomiast w uzupełnieniu wniosku z dnia 18 stycznia 2010 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

Powyższe działania marketingowe mają na celu zwiększenie sprzedaży towarów. Czynności te dotyczą firmy Wnioskodawcy jako sprzedawcy towarów. Wnioskodawca jest jednocześnie odbiorcą towarów od jego kontrahentów, z którymi ma również podpisane umowy o wzajemnej współpracy.

Z tytułu wykonywanych usług sprzedający uiszcza miesięczną należność na rzecz kupującego za wykonane usługi na podstawie obrotu netto, według ustalonego procentu wynikającego z podpisanej umowy. Wystawiane są w tym przypadku faktury, w zależności od zawartych umów, o treści: usługa marketingowa lub wynagrodzenie za wykonane usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczone usługi wynikające ze wzajemnej współpracy handlowej, za które Wnioskodawca otrzymuje stosowne premie pieniężne podlegają obowiązkowi opodatkowania podatkiem VAT, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarówki usług.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w przedmiotowej sprawie kieruje się ostrożnością właściwego stosowania przepisów prawa podatkowego. Zdaniem Wnioskodawcy, prezentowany stan faktyczny wskazuje na jednoznaczne stwierdzenie, iż wszelkie usługi świadczone przez firmę Wnioskodawcy są usługami wynikającymi z treści dyspozycji art. 8 cyt. wyżej ustawy, który stanowi, iż "Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7". Tak stawiana przez ustawodawcę sprawa, przedmiotu podlegającego opodatkowaniu wskazuje w sposób dla Wnioskodawcy jednoznaczny, iż świadczone usługi polegające na wzajemnej współpracy, za które Wnioskodawca otrzymuje stosowne wynagrodzenie - podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Podobne stanowisko w przedmiotowej sprawie zostało wydane przez Ministra Finansów względem kontrahenta Wnioskodawcy, który to jako otrzymujący premie pieniężną świadczył usługi podlegające opodatkowaniu. Pismo z dnia 19 maja 2008 r. ITPP1/443-146/08/BK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

- zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm.) wskazuje, że "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Usługa w rozumieniu ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

W myśl art. 29 ust. 4 cyt. ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów, czy też udzielona premia odnosi się proporcjonalnie do każdego z dokonanych zakupów w określonym w umowie czasie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (dalej również Spółka) prowadzi działalność handlową polegającą na handlu hurtowym mięsa oraz wędlin. Ponadto Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na zasadzie szeroko rozumianej współpracy handlowej w zakresie dostaw towarów jak i nabyć realizowanych przez poszczególnych dostawców do firm reprezentowanych przez zamawiających.

Przedmiotowa działalność polega na świadczeniu realizacji umów pomiędzy dostawcą a poszczególnym nabywcą towarów. Ma to miejsce poprzez składanie zamówień na dostawy towarów przez poszczególną firmę, które to są składane za pośrednictwem Spółki, która to odgrywa rolę dystrybutora. Z tytułu tak szeroko zakrojonej działalności współpracy dochodzi na podstawie zawartych umów do otrzymywania wynagrodzenia będącego premią pieniężną lub usługą marketingową lub wynagrodzeniem za zrealizowaną współpracę.

W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia:

Powyższe działania marketingowe mają na celu zwiększenie sprzedaży towarów. Czynności te dotyczą firmy Wnioskodawcy jako sprzedawcy towarów. Wnioskodawca jest jednocześnie odbiorcą towarów od jego kontrahentów, z którymi ma również podpisane umowy o wzajemnej współpracy.

Z tytułu wykonywanych usług sprzedający uiszcza miesięczną należność na rzecz kupującego za wykonane usługi na podstawie obrotu netto, według ustalonego procentu wynikającego z podpisanej umowy. Wystawiane są w tym przypadku faktury, w zależności od zawartych umów, o treści: usługa marketingowa lub wynagrodzenie za wykonane usługi.

Ad. 1.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wypłaca nabywcom lub też sam otrzymuje od swoich dostawców premie pieniężne.

Premie te dotyczą wszystkich dostaw towarowych w określonym czasie, przeważnie jest to okres miesięczny. Umowy podpisane z klientami przewidują wypłatę premii pieniężnych za wykonanie uzgodnionych planów, za termin płatności, bądź tylko za obrót. W tych przypadkach podstawą naliczenia premii jest tylko i wyłącznie kwota obrotu sprzedaży netto jaką wykonali kontrahenci Wnioskodawcy w określonym czasie. Premia wyliczana jest na podstawie konkretnego stałego procentu wynikającego z umowy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy, należy uznać, że opisane przez Wnioskodawcę premie pieniężne stanowią w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami - zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT - zmniejszający podstawę opodatkowania.

Należy również stwierdzić, iż terminowe regulowanie płatności jest obowiązkiem wynikającym z umowy sprzedaży i jest ściśle związane z daną dostawą towarów.

Zatem prawidłowe wykonywanie przez nabywcę jednej z czynności istniejącego między stronami kontraktu kupna-sprzedaży nie można uznać za świadczenie usługi przez kupującego na rzecz sprzedawcy, która podlegałaby opodatkowaniu VAT.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

Udzielony dla kontrahenta rabat ma zatem bezpośredni wpływ na wartość dostawy i prowadzi do obniżenia ceny. Łatwo jest zatem, z uwagi na stałe ustalenia (procent rabatu od obrotu, terminowość zapłaty), ustalić dokładnie o ile nastąpiło obniżenie ceny każdej jednostkowej transakcji udokumentowanej fakturą VAT, nawet jeżeli jest ich więcej niż jedna w okresie rozliczeniowym. Tym samym przyznany rabat potransakcyjny można przyporządkować do konkretnej dostawy.

W związku z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym oraz mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy wskazać, iż rabaty przyznawane przez Wnioskodawcę winny być traktowane jako "udokumentowane, prawnie dopuszczalne i obowiązkowe rabaty", o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

Wnioskodawca, przyznający kontrahentowi rabaty, ma zatem prawo do zmniejszenia o ich wysokość obrotu a tym samym do obniżenia podstawy opodatkowania na podstawie wystawionej faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Zatem, z uwagi na fakt, iż istnieje możliwość bezpośredniego przyporządkowania wypłacanego dodatkowego rabatu konkretnej dostawie (rabat ten odnosi się do konkretnych kwot i terminów zapłat) należy uznać, że wypłacany dodatkowy rabat powinien być traktowany jako rabat obniżający podstawę opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 29 ust. 4.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, iż przedmiotowy dodatkowy rabat nie będzie wynagrodzeniem za usługę a rabatem obniżającym cenę.

Odnosząc się natomiast do sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzymuje premie pieniężne, stwierdzić należy, że skoro nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów i rozliczeniu się na podstawie faktur na zakup towarów oznacza to zatem, że nie świadczy on usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2.

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż niektóre z umów przewidują wyłącznie świadczenie usług, gdzie Wnioskodawca wypłaca nabywcom lub też sam otrzymuje od swoich dostawców premie pieniężne, nazwane "wynagrodzeniem" lub "usługą marketingową", za:

* monitorowanie popytu rynkowego,

* bieżące szkolenia swojego personelu na temat aktualnie oferowanych przez sprzedającego towarów oraz organizowanie promocji,

* utrzymywanie profesjonalnej ekspozycji towarów sprzedającego, polegającej w szczególności na umieszczaniu ich w atrakcyjnych, dobrze widocznych i odpowiednio oświetlonych miejscach,

* dbanie o porządek asortymentowy, świeżość i ciągłość sprzedaży towarów,

* bieżącą informację klientów o towarach i promocjach oferowanych przez sprzedawcę,

* dążenie do wzrostu obrotów poprzez skuteczną politykę cenową i promocje.

Wypłacane nabywcom lub też otrzymywane od swoich dostawców kwoty, w zamian za świadczenie usług, mają w tym przypadku charakter zobowiązaniowy. W tej sytuacji otrzymanie premii pieniężnej, nazwanej "wynagrodzeniem" lub "usługą marketingową", uwarunkowane jest koniecznością wywiązania się z określonych czynności. Istnieje w tym przypadku bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W przedmiotowej sprawie premia pieniężna podlega więc opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Należy tutaj także wskazać, iż interpretacje organów podatkowych wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony przez podatnika. Bez znaczenia dla sprawy jest wskazana przez Wnioskodawcę interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 maja 2008 r. ITPP1/443-146/08/BK.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Należy także nadmienić, iż kwestia poruszona w pytaniu drugim dotycząca prawa do odliczenia podatku naliczonego jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.