IBPP2/443-859/08/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej X przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2008 r. (data wpływu 17 września 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 listopada 2008 r. (data wpływu 13 listopada 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie korygowania faktur dokumentujących usługi opodatkowane stawką 22%, które korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 września 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie w zakresie korygowania faktur dokumentujących usługi opodatkowane stawką 22%, które korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca specjalizuje się w produkcji oprogramowania dla firm transportowych, spedycyjnych i logistycznych oraz świadczy usługi w zakresie rozliczania czasu pracy kierowców. Organizuje również otwarte szkolenia o charakterze edukacyjnym, z zakresu następującej tematyki:

"Czasu pracy kierowców":

* rozporządzenia, dyrektywy, konwencja AETR;

"Rozliczania i analizy czasu pracy kierowców"

* poprawna ewidencja czasu pracy dla PIP; rozliczenia czasu pracy;

"Obsługi tachografów cyfrowych i analogowych"

"Zmiany w przepisach prawnych oraz praktyczne ich zastosowanie".

Prowadzone szkolenia nie mają charakteru marketingowego (na szkoleniu nie wymienia się nazwy firmy, ani nie poleca jej oprogramowania), aczkolwiek na salach szkoleniowych są umieszczane banery oraz ulotki Wnioskodawcy oraz branżowych firm partnerskich.

Uczestnicy szkolenia otrzymują od firmy materiały szkoleniowe w teczkach z logo Wnioskodawcy.

Dopiero po zakończonym szkoleniu osoby zainteresowane (nieodpłatnie i nieobowiązkowo) mają możliwość uzyskania informacji w zakresie oferowanych przez firmę Wnioskodawcy rozwiązań - oprogramowania oraz usług rozliczania czasu pracy kierowców.

Dotychczas Wnioskodawca organizował 3 szkolenia: 21-go maja, 29-go lipca i 3 września. Ponieważ nie miał decyzji o nadaniu PKWiU na ww. szkolenia, Urząd Skarbowy kazał, zdaniem Wnioskodawcy, zastosować 22% stawkę VAT na te usługi szkoleniowe. W dniu 8 sierpnia 2008 r. Wnioskodawca zwrócił się z wnioskiem o wydanie opinii - zaklasyfikowanie wg PKWiU ww. szkoleń dla celów podatkowych do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych. Otrzymano odpowiedź datowaną na 22 sierpnia 2008 r. (która została dostarczona do Wnioskodawcy listem poleconym w dniu 1 września 2008 r.), iż wymienione usługi szkoleniowe mieszczą się w grupowaniu PKWiU 80.42.20-00.00 "Usługi w zakresie pozostałych form kształcenia".

Od dnia 1-go września na szkolenie "Czas pracy kierowców i rozliczenie czasu pracy" Wnioskodawca fakturował jako zwolniony z VAT.

Dotychczas Spółka wystawiła następujące faktury dla szkoleń (wg specyfikacji):

Dodatkowo w piśmie z dnia 13 listopada 2008 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż 22% stawkę podatku VAT na usługi szkoleniowe Spółka stosuje w wyniku otrzymania w drodze ustnej informacji telefonicznej od pracownika Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w takiej sytuacji Spółka powinna wystawić faktury korygujące na faktury wystawione z 22% stawką VAT i zwrócić zapłacony VAT klientom.

Zdaniem Wnioskodawcy, do dnia otrzymania interpretacji w sprawie nadania PKWiU, to jest do dnia 1 września 2008 r., nie miała obowiązku wystawiać faktur ze stawką zwolnioną z podatku od towarów i usług, a co za tym idzie nie musi ich korygować i zwracać różnicy VAT swoim kontrahentom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119. Zgodnie z § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 89, poz. 844 z późn. zm.), do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług, o której mowa w § 3, tj. wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy.

W załączniku nr 4 do ww. ustawy wymieniono w poz. 7 usługi o symbolu PKWiU ex 80 - usługi w zakresie edukacji. Dodanie do symbolu PKWiU wyróżnika "ex" oznacza, iż zwolnienie od podatku od towarów i usług dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania.

Zgodnie z przepisem art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W ust. 4 powołanego art. 29 ustawodawca przewidział możliwość zmniejszenia obrotu o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Artykuł 106 ust. 1 ustawy określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Zgodnie z ust. 8 powołanego artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

Stosownie do § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi szkolenia niemające charakteru marketingowego, aczkolwiek na salach szkoleniowych są umieszczane banery oraz ulotki Wnioskodawcy oraz branżowych firm partnerskich.

Uczestnicy szkolenia otrzymują od firmy materiały szkoleniowe w teczkach z logo Wnioskodawcy.

Dotychczas Spółka wystawiła faktury dokumentujące przeprowadzone szkolenia (wg specyfikacji):

Spółka zastosowała dla świadczenia powyższych usług stawkę 22%, kierując się telefoniczną informacją w tym zakresie, otrzymaną od pracownika Urzędu Skarbowego.

W dniu 8 sierpnia 2008 r. Wnioskodawca zwrócił się z wnioskiem o wydanie opinii - zaklasyfikowanie wg PKWiU ww. szkoleń dla celów podatkowych do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych. Z otrzymanej odpowiedzi wynika, iż wymienione usługi szkoleniowe mieszczą się w grupowaniu PKWiU 80.42.20-00.00 "Usługi w zakresie pozostałych form kształcenia".

Jak wynika z wyżej cytowanych przepisów, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, gdzie w poz. 7 wymienione zostały usługi o symbolu PKWiU ex 80 - usługi w zakresie edukacji.

Odnosząc zatem wskazany wyżej stan prawny do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi korzystają ze zwolnienia z podatku VAT. W związku z powyższym na Wnioskodawcy ciąży obowiązek sporządzenia faktur korygujących do faktur dokumentujących przeprowadzone usługi szkolenia, które opodatkowane zostały błędnie 22% stawką podatku VAT.

Zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących uregulowane zostały w powołanym wyżej rozporządzeniu w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W myśl § 16 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca - stosownie do § 16 ust. 2 rozporządzenia - powinna zawierać co najmniej:

Na podstawie § 16 ust. 3 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

Zgodnie z § 17 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny - ust. 2 powołanego przepisu - powinna zawierać co najmniej:

W myśl § 17 ust. 3 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a), kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Z powyższego przepisu § 17 rozporządzenia wynika, iż dopuszczalne jest korygowanie "pomyłek (...) w jakiejkolwiek pozycji faktury", przy czym nie uczyniono żadnych zastrzeżeń co do charakteru tych pomyłek, mogą to być więc wszelkie możliwe pomyłki, w tym również dotyczące zmiany przedmiotu transakcji. Za interpretacją taką przemawia również wykładnia językowa analizowanego przepisu. Według Słownika Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, wyraz "pomyłka" oznacza - sąd lub postępek niezgodny z istotnym stanem rzeczy lub z obowiązującymi normami, mylne mniemanie, niewłaściwe, nieudane posunięcie; błąd, omyłka. Natomiast wyraz "jakikolwiek" - to zaimek zastępujący przymiotniki bez bliższego precyzowania ich treści; dowolny, wszelki, jaki bądź, wszystko jedno jaki; którykolwiek, jakikolwiek.

Posłużenie się przez ustawodawcę zaimkiem nieokreślonym wskazuje, że "pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury" mogą również dotyczyć przedmiotu transakcji, a z uwagi na nieokreślenie istoty pomyłek, należy przyjąć, że mogą polegać na wpisaniu zupełnie innego przedmiotu zdarzenia gospodarczego. Jednocześnie należy podkreślić, iż celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Jeżeli więc faktura zawiera pomyłki dotyczące jakiejkolwiek pozycji powinna zostać skorygowana, w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między podmiotami gospodarczymi.

Podkreślić przy tym należy, iż faktury korygujące powinny zawierać wszystkie niezbędne elementy, określone w powołanych przepisach § 9 ust. 1, § 16 ust. 1 oraz § 17 ust. 1-3 rozporządzenia.

Wnioskodawca powołał się na telefoniczną informację uzyskaną od pracownika Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej, z której zdaniem Wnioskodawcy, wynikało, że na usługi szkoleniowe Spółka winna zastosować 22% stawkę podatku VAT, uznając iż taka informacja chroni go od obowiązku dokonania korekty faktur dokumentujących przedmiotowe usługi.

Tut. organ zauważa, iż telefoniczne informacje udzielane przez pracowników Urzędów Skarbowych nie są ani rozstrzygnięciem władczym, ani też aktem stosowania prawa. Organ podatkowy udzielając informacji telefonicznej nie ustanawia nią żadnej normy indywidualnej, ale jedynie przedstawia swoje rozumienie treści przepisów prawa podatkowego i sposób ich zastosowania w określonej indywidualnej sprawie, na podstawie stanu faktycznego przedstawionego w trakcie rozmowy telefonicznej.

Dodatkowo należy dodać, iż przepisy dotyczące podatku od towarów i usług przy formułowaniu zakresu pojęciowego towarów i usług oraz wyjątków w dziedzinie ulgowego opodatkowania lub zwolnień od tego podatku - co do zasady - opierają się na klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. W związku z tym dla określenia prawidłowej stawki podatku VAT niezbędne jest ustalenie, do jakiego grupowania obowiązującej Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zaliczone są wyroby czy usługi. Zatem dopiero ustalenie przez podatnika właściwego grupowania statystycznego dla dokonanej czynności pozwala na ustalenie prawidłowej stawki podatku VAT.

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby lub usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowalne wg zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. Zaś w przypadku jakichkolwiek trudności w ustaleniu właściwego grupowania, może zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Trzeba jednakże podkreślić, iż wydana przez Urząd Statystyczny w Łodzi interpretacja w sprawie ustalenia właściwego grupowania według danej klasyfikacji statystycznej nie stanowi decyzji administracyjnej i nie wiąże zainteresowanego a jest jedynie informacją mającą pomóc mu (tj. zainteresowanemu) w prawidłowym zaklasyfikowaniu jego towarów (wyrobów) lub usług według obowiązujących nomenklatur statystycznych. Stąd też za niesłuszne należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż do dnia otrzymania interpretacji w sprawie nadania PKWiU, to jest do dnia 1 września 2008 r., nie ma obowiązku wystawiać faktur ze stawką zwolnioną z podatku od towarów i usług, a co za tym idzie nie musi ich korygować i zwracać różnicy VAT swoim kontrahentom.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje, że w kwestii obowiązku zwrotu przez Wnioskodawcę pobranego od swoich kontrahentów podatku VAT zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.