IBPP2/443-816/08/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2008 r. (data wpływu 5 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów w nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 września 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów w nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem w 267/480 (13350/24000) częściach nieruchomości niezabudowanej składającej się z dwóch działek położonych w C. Działki te w Rejestrze Gruntów są oznaczone jako B - tereny mieszkaniowe. Łączna powierzchnia działek wynosi 0,1425 ha. Udziały te stanowią jego majątek odrębny (nie należą do wspólnego majątku małżeńskiego).

Udziały w nieruchomości Wnioskodawca nabył:

* część 2100/24000 w 1991 r. w wyniku spadku po swoich rodzicach,

* część 2040/24000 w dniu 2 września 1996 r. w wyniku darowizny od ciotki N.,

* część 2700/24000 w dniu 6 września 1996 r. w wyniku darowizny od ciotki H.,

* część 2100/24000 w dniu 30 lipca 1999 r. w wyniku darowizny od siostry A.,

* część 2100/24000 w dniu 30 lipca 1999 r. w wyniku darowizny od siostry T.,

* część 2310/24000 w dniu 9 maja 2003 r. w wyniku zamiany z Gminą Miasto C.

dokonanej aktem notarialnym w dniu 9 maja 2003 r..

Od 1983 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest produkcja spodów obuwniczych. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Wnioskodawca prowadzi podatkową książkę przychodów i rozchodów. Jest podatnikiem podatku VAT czynnym. W 1999 r. Wnioskodawca rozszerzył zakres prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej o wynajem nieruchomości na własny rachunek. Wtedy też część przedmiotowej nieruchomości, która (w części udziałów Wnioskodawcy) przez cały czas stanowiła jego majątek osobisty, zaczął wynajmować, ale w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Najemcą nieruchomości był podmiot gospodarczy, który na wynajmowanej nieruchomości prowadził swoją działalność. Przychody z najmu stanowiły przychody z tytułu prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej. Usługa najmu była przez Wnioskodawcę potwierdzana fakturą VAT. Na tych zasadach nieruchomość Wnioskodawca wynajmował do końca czerwca 2007 r. Wnioskodawca dodał, że przedmiotowa nieruchomość, ani żadna jej część, pomimo, że była przedmiotem najmu wykonywanego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, nigdy nie była składnikiem jego przedsiębiorstwa, tym samym nigdy nie była ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Od lipca 2007 r. Wnioskodawca ograniczył zakres prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wykreślając z niej usługi wynajmu nieruchomości na własny rachunek. Od tego czasu przedmiotową nieruchomość wynajmuje poza działalnością gospodarczą. Najem nadal dokumentuje fakturą VAT jednak już nie jako przedsiębiorca. W najbliższym okresie Wnioskodawca planuje sprzedaż wszystkich swoich udziałów w przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż udziałów w przedmiotowej nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziałów w przedstawionym przypadku nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż sprzedaż ta nie będzie miała znamion działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Oczywistym jest, że udziały w przedmiotowej nieruchomości stanowią majątek osobisty Wnioskodawcy. Udziały te zostały nabyte przez Wnioskodawcę (w przeważającej części w wyniku otrzymanego spadku i darowizny) na potrzeby własne, bez zamiaru ich odsprzedaży. Celem ich nabycia nie było również wykorzystywanie ich zarobkowo. Sprzedaż tych udziałów nastąpi w wyniku okazjonalnej (sporadycznej) czynności, która nie będzie wykonana w związku z działalnością producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne, oraz rolników, a także działalnością osób wykonujących wolne zawody. Fakt, że Wnioskodawca wykorzystywał przed sprzedażą przedmiotową nieruchomość dla celów zarobkowych w sposób ciągły (część nieruchomości, której udziały zostały nabyte przez Wnioskodawcę w drodze spadku, dopiero po ośmiu latach od nabycia stała się przedmiotem najmu) nie ma w tym przypadku znaczenia, i nie może, zdaniem Wnioskodawcy, rzutować na status Wnioskodawcy jako podatnika w momencie sprzedaży udziałów. Poprzez wynajmowanie nieruchomości udziały Wnioskodawcy w tej nieruchomości nie utraciły bowiem statusu majątku osobistego. Czym innym jest bowiem wykorzystywanie towarów w sposób ciągły (co miało miejsce), a czym innym ich późniejsza sprzedaż. Interpretacją przepisu art. 15 ust. 2 ustawy VAT zajmowały się już kilkakrotnie sądy administracyjne. Stanowiska wyrażone przez sądy są zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy. Na uwagę zasługują wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 września 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 1254/05, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4176/2006, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, który został wydany przez skład siedmioosobowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Czynności te podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa, o czym stanowi art. 5 ust. 2 ww. ustawy. Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko rozumianego przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług. Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które taksatywnie są wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

* powszechność opodatkowania,

* faktyczne opodatkowanie konsumpcji,

* stosowanie podatku od wartości dodanej na wszystkich etapach obrotu towarami i usługami.

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ww. ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jeden).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem w 267/480 (13350/24000) częściach nieruchomości niezabudowanej składającej się z dwóch działek położonych w C. Działki te w Rejestrze Gruntów są oznaczone jako B - tereny mieszkaniowe. Udziały te stanowią jego majątek odrębny (nie należą do wspólnego majątku małżeńskiego). Udziały w nieruchomości Wnioskodawca nabył w drodze spadku i darowizny od swoich krewnych.

Od 1983 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest produkcja spodów obuwniczych. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych za zasadach ogólnych. Prowadzi podatkową książkę przychodów i rozchodów. Jest podatnikiem podatku VAT czynnym. W 1999 r. Wnioskodawca rozszerzył zakres prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej o wynajem nieruchomości na własny rachunek. Wtedy też część przedmiotowej nieruchomości, która (w części udziałów Wnioskodawcy) przez cały czas stanowiła jego majątek osobisty, zaczął wynajmować, ale w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Najemcą nieruchomości był podmiot gospodarczy, który na wynajmowanej nieruchomości prowadził swoją działalność. Przychody z najmu stanowiły przychody z tytułu prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej. Usługa najmu była przez Wnioskodawcę potwierdzana fakturą VAT. Na tych zasadach nieruchomość wynajmował do końca czerwca 2007 r. Wnioskodawca wskazał też, że przedmiotowa nieruchomość, ani żadna jej część, pomimo, że była przedmiotem najmu wykonywanego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, nigdy nie była składnikiem jego przedsiębiorstwa, tym samym nigdy nie była ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Od lipca 2007 r. Wnioskodawca ograniczył zakres prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wykreślając z niej usługi wynajmu nieruchomości na własny rachunek. Od tego czasu przedmiotową nieruchomość wynajmuje poza działalnością gospodarczą. Najem nadal dokumentuje fakturą VAT jednak już nie jako przedsiębiorca. W najbliższym okresie Wnioskodawcy planuje sprzedaż wszystkich swoich udziałów w przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawca wskazał, iż ww. nieruchomość gruntowa przeznaczona do sprzedaży stanowi odrębny majątek prywatny, niezwiązany z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Jednakże Wnioskodawca we wniosku wyraźnie oświadczył, iż nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży wykorzystywana była i nadal jest dla celów zarobkowych, tj. najem.

A zatem, biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że najem jako usługa wymieniona w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji najem nieruchomości na cele użytkowe (wyłączony ze zwolnienia w załączniku nr 4 do ustawy), świadczony przez podatnika podatku od towarów i usług stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu stawką podstawową 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Zatem planowaną sprzedaż udziałów w nieruchomości należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów o usług.

Nadmienić należy ponadto, że dostawa przedmiotowych udziałów w nieruchomości nie może korzystać z jakiegokolwiek zwolnienia od podatku VAT, bowiem dla dostawy gruntu ustawodawca przewidział zwolnienia w dwóch przypadkach, mianowicie:

* dla gruntu niezabudowanego - ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, korzysta jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę,

* dla gruntu zabudowanego - ze zwolnienia wynikającego z powiązania art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 2 pkt 1 oraz art. 29 ust. 5 i przy wyłączeniu art. 43 ust. 6 ustawy o VAT, korzysta dostawa gruntu zabudowanego budynkami lub budowlami trwale z gruntem związanymi, przy czym budynki te (lub budowle albo ich części) muszą stanowić towar używany w rozumieniu ww. art. 43 ust. 2 pkt 1 lub też być obiektem budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przedmiotowej sprawie nie zachodzi żadna z ww. okoliczności, (sprzedaży będą podlegały udziały w nieruchomości niezabudowanej, składającej się z dwóch działek, która w Rejestrze Gruntów oznaczona została jako B - tereny mieszkaniowe), zatem przedmiotowa dostawa będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, tj. 22%.

Tut. organ pragnie wskazać, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej). Wyroki sądów nie mają natomiast charakteru powszechnie obowiązującego prawa.

Zauważa się też, iż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) wyroki sądów są wydane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Zatem bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy jest również powołany przez Wnioskodawcę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 września 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 1254/05, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4176/2006, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.