IBPP2/443-774/13/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2013 r. (data wpływu 26 sierpnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy do podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia kompleksowej usługi obsługi ceramicznej Wnioskodawca winien doliczyć kwoty odpraw pieniężnych z tytułu indywidualnych odejść pracowniczych - jest prawidłowe.

W dniu 26 sierpnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy do podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia kompleksowej usługi obsługi ceramicznej Wnioskodawca winien doliczyć kwoty odpraw pieniężnych z tytułu indywidualnych odejść pracowniczych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółka Z. S.A. w dniu 31 marca 2009 r. zawarła ze Spółką z o.o. umowę nr... w sprawie kompleksowej obsługi ceramicznej na czas nieokreślony. Przedmiotem umowy jest świadczenie usług serwisowych w zakresie wykonywania prac murarskich przez Spółkę Z. S.A. na rzecz Spółki z o.o. w ramach obsługi ceramicznej.

Zgodnie z § 3 ww. umowy grupa osób wykonujących usługi serwisowe składa się z pracowników przejętych przez Z. S.A. od Sp. z o.o. na zasadach art. 23 (1) Kodeksu Pracy. Strony uzgodniły, że indywidualne warunki umów o pracę pracowników przejętych przez Z. S.A. wynikające z Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy Spółki z o.o. nie ulegną pogorszeniu przez okres obowiązywania Gwarancji Pracowniczych wynikających z podpisanego Pakietu Socjalnego, tj. do 15 czerwca 2015 r. Jeżeli w tym okresie postanowienia Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy obowiązujący w Spółce z o.o. ulegną zmianie lub zostanie wprowadzony nowy system wynagradzania, premiowania, zmiany te obejmą automatycznie wszystkich przejętych i objętych Pakietem socjalnym pracowników zatrudnionych przez Z. S.A. do wykonywania usług serwisowych. O wszelkich zmianach w powyższych aktach Spółka z o.o. będzie na bieżąco informowała Z. S.A.

Zgodnie z § 5 pkt 9 ww. umowy uzgodniono, że usługi serwisowe będą rozliczone miesięcznie ryczałtem, który został określony na podstawie przedstawionych przez Spółkę z o.o. rzeczywistych kosztów związanych z wykonywaniem prac serwisowych. Kwota ryczałtu miesięcznego została obliczona według poniżej podanego zestawienia:

Razem x ilość osób (przejętych na podstawie art. 23 (1) k.p.;

Razem x ilość osób (przejętych na podstawie art. 23 (1) k.p.;

kwota zł/m-c (ustalone kwotowo miesięcznie).

Razem kwota ryczałtu miesięcznego netto to suma kosztów z pozycji (1+2+3+4+5+6) x <1 + 0% (kosztów ogólnych)> = suma ryczałtu miesięcznego.

Ponadto w § 3 pkt 8 ppkt a, b, c, d, e strony uzgodniły, że w sytuacji gdy Pakiet Socjalny lub Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy, którym objęta jest Spółka z o.o. przewidywał będzie w okresie obowiązywania Gwarancji Pracowniczych wynikających z podpisanego Pakietu socjalnego konieczność wypłaty nieprzewidzianych w kwocie miesięcznego ryczałtu świadczeń pracowniczych, a wynikających np. z Pakietu Socjalnego, Układu Zbiorowego oraz pozostałych gwarancji, Spółka Z. S.A. wypłaci te świadczenia pracownikom, a równowartość wypłaconych świadczeń będzie obciążać Spółkę z o.o.

Ostateczna kwota do obciążenia Spółki z o.o. za usługi serwisowe będzie liczona według rzeczywiście poniesionych kosztów wynikających z § 3 pkt 8 (nagrody jubileuszowe, odprawy emerytalne, odprawy rentowe, odprawy pośmiertne, odprawy dla rodziny w wysokości jednego średniomiesięcznego wynagrodzenia wg GUS z roku poprzedniego zgodnie z Zakładowym Układem Zbiorowym Pracy).

Spółka Z. S.A. obciąża Spółkę z o.o. z tytułu wypłat o których mowa w § 3 pkt 8a, b, c w okresach kwartalnych, jednorazowo zwiększając fakturę za miesięczny ryczałt (ustalony zgodnie z § 5 pkt 9 ww. umowy) o wartość wynikającą z rzeczywiście poniesionych przez Z. S.A. kosztów (zgodnie z § 3 pkt 8 ww. umowy). Spółka Z. S.A. zobowiązana jest każdorazowo uzgodnić ze Spółką z o.o. zasadność i prawidłowość takich naliczeń oraz wysokość kwot do obciążenia - co niniejszym Spółka Z. S.A. czyniła i czyni nadal.

Faktury za usługi serwisowe (wystawiane zgodnie z opisem powyżej) są powiększane o stosowny podatek od towarów i usług (VAT) zgodnie z § 5 pkt 9 ww. umowy.

Ze względu na przedłużający się kryzys ekonomiczny Spółka z o.o. wstrzymała działalność produkcyjną na okres jednego roku od 1 sierpnia 2013 r., przy czym przedmiotowy okres może ulec zmianie. Spółka z o.o. Zarządzeniem Nr 13 z dnia 29 maja 2013 r. wprowadziła "Program indywidualnych odejść pracowników objętych Pakietem socjalnym", dotyczący pracowników których umowa o pracę została rozwiązana za porozumieniem stron z przyczyn niedotyczących pracownika. Realizacja programu indywidualnych odejść w Spółce z o.o. spowodowała z dniem 1 sierpnia 2013 r. redukcję pracowników Z. S.A. przejętych ze Spółki z o.o. do realizacji usług w oparciu o art. 23 (1) Kodeksu Pracy objętych Zakładowym Układem Zbiorowym Pracy i Pakietem Socjalnym.

W świetle powyższego Spółka Z. S.A. naliczyła odprawy pieniężne (odprawy, nagrody jubileuszowe, ekwiwalent za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę) przysługujące tym pracownikom, ustalone w indywidualnych porozumieniach i w programie indywidualnych odejść, które zgodnie z § 3 pkt 8 ppkt c zostały uzgodnione i zaakceptowane przez Spółkę z o.o.

Spółka Z. S.A. wystawiając fakturę za m-c lipiec 2013 za usługi serwisowe fakturowane zgodnie z § 5 pkt 9 umowy powiększyła ryczałt za usługi serwisowe o kwotę odpraw pieniężnych naliczonych z tytułu indywidualnych odejść fakturowane zgodnie z § 3 pkt 8a, b, c, d umowy i od całej sumy netto faktury naliczyła stosowny podatek od towarów i usług - VAT.

Do wniosku Wnioskodawca załączył kserokopię Umowy nr... z 31 sierpnia 2009 r. w sprawie kompleksowej obsługi ceramicznej oraz kserokopię faktury VAT nr ZM I/MS/15/08/13 z dnia 2 sierpnia 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka Z. S.A. wystawiając fakturę za m-c lipiec 2013 r. za usługi serwisowe zgodnie z § 5 pkt 9 powiększoną o kwotę odpraw pieniężnych zgodnie z § 3 pkt 8a umowy z tytułu indywidualnych odejść słusznie i prawidłowo naliczyła podatek od towarów i usług od "kwoty odpraw pieniężnych z tytułu indywidualnych odejść".

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z § 3 pkt 8a umowy Spółka Z. S.A. naliczyła i wypłaciła pracownikom (w uzgodnieniu ze Spółką z o.o.) odprawy pieniężne z tytułu indywidualnych odejść wynikające z Pakietu Socjalnego, Układu Zbiorowego oraz pozostałych gwarancji (tekst jedn.: odprawy, nagrody jubileuszowe, ekwiwalent za niewykorzystany urlop i składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę), nie ujęte w kwocie miesięcznego ryczałtu za usługi serwisowe, którymi Spółka Z. S.A. obciąża Spółkę z o.o. zgodnie z § 5 pkt 9 umowy. Równowartością wypłaconych świadczeń obciążyła spółkę z o.o. zgodnie z § 3 pkt 8c umowy jednorazowo zwiększając fakturę za ryczałt serwisu ustalony zgodnie z § 5 pkt 9 umowy o wartość rzeczywiście poniesionych kosztów przez Spółkę Z. S.A. w związku ze świadczeniem usług serwisowych wynikających z umowy w sprawie kompleksowej obsługi ceramicznej.

Z uwagi na fakt, że wypłacone odprawy z tytułu indywidualnych odejść są to rzeczywiste wydatki poniesione przez Spółkę Z. S.A. zwiększające koszty wykonywanych usług serwisowych zgodnie z § 3 pkt 8a umowy, Spółka Z. S.A. w fakturze za usługi serwisowe kwotę netto wypłaconych odpraw z tytułu indywidualnych odejść zasadnie powiększyła o kwotę podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT lub ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze (art. 29 ust. 2 ustawy).

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy, stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 str. 1, z późn. zm.).

Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia usługi. Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub świadczeniem usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Z opisu sprawy wynika, Wnioskodawca w dniu 31 marca 2009 r. zawarł ze Spółką z o.o. umowę w sprawie kompleksowej obsługi ceramicznej na czas nieokreślony. Przedmiotem umowy jest świadczenie usług serwisowych w zakresie wykonywania prac murarskich przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki z o.o. w ramach obsługi ceramicznej.

Zgodnie z § 3 ww. umowy grupa osób wykonujących usługi serwisowe składa się z pracowników przejętych przez Wnioskodawcę od Sp. z o.o. na zasadach art. 23 (1) Kodeksu Pracy. Strony uzgodniły, że indywidualne warunki umów o pracę pracowników przejętych przez Wnioskodawcę wynikające z Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy Spółki z o.o. nie ulegną pogorszeniu przez okres obowiązywania Gwarancji Pracowniczych wynikających z podpisanego Pakietu Socjalnego, tj. do 15 czerwca 2015 r. Jeżeli w tym okresie postanowienia Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy obowiązujący w Spółce z o.o. ulegną zmianie lub zostanie wprowadzony nowy system wynagradzania, premiowania, zmiany te obejmą automatycznie wszystkich przejętych i objętych Pakietem socjalnym pracowników zatrudnionych przez Wnioskodawcę do wykonywania usług serwisowych.

Zgodnie z § 5 pkt 9 ww. umowy uzgodniono, że usługi serwisowe będą rozliczone miesięcznie ryczałtem, który został określony na podstawie przedstawionych przez Spółkę z o.o. rzeczywistych kosztów związanych z wykonywaniem prac serwisowych.

Ponadto w § 3 pkt 8 ppkt a, b, c, d, e strony uzgodniły, że w sytuacji gdy Pakiet Socjalny lub Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy, którym objęta jest Spółka z o.o. przewidywał będzie w okresie obowiązywania Gwarancji Pracowniczych wynikających z podpisanego Pakietu socjalnego konieczność wypłaty nieprzewidzianych w kwocie miesięcznego ryczałtu świadczeń pracowniczych, a wynikających np. z Pakietu Socjalnego, Układu Zbiorowego oraz pozostałych gwarancji, Wnioskodawca wypłaci te świadczenia pracownikom, a równowartość wypłaconych świadczeń będzie obciążać Spółkę z o.o.

W świetle powyższego Wnioskodawca naliczy odprawy pieniężne (odprawy, nagrody jubileuszowe, ekwiwalent za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę) przysługujące tym pracownikom, ustalone w indywidualnych porozumieniach i w programie indywidualnych odejść, które zgodnie z § 3 pkt 8 ppkt c zostały uzgodnione i zaakceptowane przez Spółkę z o.o.

W umowie z dnia 31 marca 2009 r. uzgodniono, jak wskazał Wnioskodawca, że usługi Serwisu ceramicznego będą rozliczone miesięcznie ryczałtem, który został określony na podstawie przedstawionych przez Wnioskodawcę rzeczywistych kosztów związanych z wykonywaniem prac serwisowych. Z uwagi na to, ze kwota ryczałtu miesięcznego obejmuje wszystkie koszty związane z wypłatą świadczeń pracowniczych, oznacza to, że do podstawy opodatkowania winny być wliczone także koszty dodatkowe, bezpośrednio związane z zasadniczą usługą Serwisu ceramicznego, tj. koszty świadczeń pracowniczych wynikających z Pakietu Socjalnego, Układu Zbiorowego oraz pozostałych gwarancji, które Wnioskodawca musi wypłacić przejętym pracownikom. Bowiem jak wskazał Wnioskodawca ostateczna kwota do obciążenia Spółki z o.o. za usługi serwisowe będzie liczona według rzeczywiście poniesionych kosztów, które zostały uzgodnione z kontrahentem i znalazły odzwierciedlenie w umowie z dnia 31 marca 2009 r.

Należy uznać, że koszty odpraw pieniężnych naliczonych z tytułu indywidualnych odejść pracowników stanowią rodzaj dodatkowego kosztu usługi serwisu ceramicznego, bowiem jak wskazał Wnioskodawca w umowie z dnia 31 marca 2009 r. (§ 3 pkt 8 ppkt a, b, c, d, e) strony uzgodniły, że w przypadku gdy "Pakiet Socjalny lub Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy, którym objęta jest Spółka z o.o. przewidywał będzie w okresie obowiązywania Gwarancji Pracowniczych wynikających z podpisanego Pakietu socjalnego konieczność wypłaty nieprzewidzianych w kwocie miesięcznego ryczałtu świadczeń pracowniczych, a wynikających np. z Pakietu Socjalnego, Układu Zbiorowego oraz pozostałych gwarancji, Wnioskodawca wypłaci te świadczenia pracownikom, a równowartość wypłaconych świadczeń będzie obciążać Spółkę z o.o."

Przedmiotem świadczenia na rzecz Spółki z o.o. jest - jak wskazano we wniosku - usługa serwisu ceramicznego, a koszty świadczeń pracowniczych są elementem kalkulacyjnym tej usługi.

Zatem ww. koszty odpraw pracowniczych stanowić będą element rachunku kosztów usługi ceramicznej, co za tym idzie, stanowić będą obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu świadczenia ww. usługi.

Jak wskazano wyżej, z treści art. 29 ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót. Zaś obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. W związku z powyższym, kwota należna obejmuje wszystkie koszty związane z usługą serwisu ceramicznego, kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy.

Zatem, w ocenie organu, nie należy wyodrębniać z wartości usługi serwisu ceramicznego dodatkowych kosztów, obejmujących odprawy pieniężne przysługujące pracownikom, przejętym od Spółki z o.o. w związku z realizacją usługi serwisu ceramicznego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy również wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.