IBPP2/443-645/08/JCi

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2008 r. (data wpływu 7 lipca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 września 2008 r. (data wpływu 29 września 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy uzyskanie przez nabywcę określonego progu obrotu należy traktować jako świadczenie usług i czy Spółka ma prawo odliczyć podatek naliczony z otrzymanej faktury dokumentującej należną nabywcy premię pieniężną - jest prawidłowe.

W dniu 7 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy uzyskanie przez nabywcę określonego progu obrotu należy traktować jako świadczenie usług i czy Spółka ma prawo odliczyć podatek naliczony z otrzymanej faktury dokumentującej należną nabywcy premię pieniężną.

Ponadto w dniu 29 września 2008 r. wpłynęło uzupełnienie do ww. wniosku, będące odpowiedzią na wezwanie tutejszego organu z dnia 19 września 2008 r. znak: IBPP2/443-645/08/JJ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zajmuje się produkcją i sprzedażą artykułów gospodarstwa domowego. W celu podniesienia popytu na produkowane przez siebie wyroby wynagradza nabywcę za realizację obrotów (zakupów) na określonym w umowie handlowej poziomie. Bonusy w formie premii pieniężnych są przyznawane nabywcy w zamian za osiągnięcie określonego progu obrotów.

Nabywca w celu otrzymania należnej mu premii wystawia fakturę VAT z 22% podatkiem. Firma traktuje wypłaconą premię pieniężną jako wynagrodzenie za świadczenie usług, a podatek VAT zawarty na fakturze dotyczącej premii pieniężnej traktuje jak podatek VAT podlegający odliczeniu na zasadach ogólnych określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż wypłacane premie pieniężne (bonusy) odnoszą się do konkretnych klientów, z którymi Spółka ma podpisaną umowę handlową a co za tym idzie do wszystkich dostaw na poszczególnych klientów za dany okres rozliczeniowy. Premie są rozliczane każdorazowo za dany kwartał. Premia pieniężna jest wyliczana na podstawie obrotów za dany kwartał: np. klient, który ma przyznaną premię w wysokości 2% za wykonanie planu sprzedaży, czyli obroty na poziomie 300 000,00 PLN×2% otrzymuje premię w wysokości 6 000,00 PLN.

Premia przyznawana jest za:

* realizację przyjętego planu sprzedaży,

* czynny udział w promocjach ogólnopolskich,

* terminowe regulowanie należności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywanie od kontrahenta towarów w określonej wysokości i w określonym czasie jest równoznaczne ze świadczeniem przez nabywcę usługi na rzecz sprzedawcy w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.Podatek VAT zawarty w fakturze wystawionej przez nabywcę towarów z tytułu realizacji obrotów w określonej wysokości i w określonym czasie podlega odliczeniu na zasadach ogólnych.

Faktura wystawiona przez nabywcę z tytułu realizacji obrotów w określonej wysokości i w określonym czasie nie jest przy tym fakturą dokumentującą transakcję niepodlegającą opodatkowaniu w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Natomiast przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Postanowienia uzależniające przyznanie bonusu od osiągnięcia odpowiedniego poziomu obrotów określonego umową za dany okres wskazują, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z premią pieniężną, która nie odnosi się do żadnej konkretnej dostawy towarów, lecz stanowi świadczenie odrębne, które jest przyznawane za spełnienie określonych warunków. Należy uznać, iż w tej sytuacji wypłacenie premii pieniężnej jest ściśle uzależnione od określonego zachowania kupującego. Otrzymana zatem przez kupującego premia pieniężna stanowi rodzaj wynagrodzenia za określone jego zachowanie się w stosunku do sprzedawcy.

Zachowanie nabywcy tj. kontrahenta należy uznać w tym przypadku za świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego tj. Wnioskodawcy. Jako zapłatę za wykonaną usługę, kontrahent otrzymuje wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej, która dotyczy okresów kwartalnych i zależy od osiągnięcia odpowiedniego progu obrotów.

Konsekwencją uznania danej premii pieniężnej jako formy wynagrodzenia za określone świadczenie jest brak możliwości potraktowania jej jako rabat (opust), który zmniejszałby podstawę opodatkowania u dostawcy - wypłacającego premię. Premia nie pełni w takim przypadku funkcji rabatu, a jedynie jej wysokość określana jest poprzez odwołanie się do wcześniej dokonanych przez kupującego zakupów.

W opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z sytuacją, gdzie Wnioskodawca, w celu podniesienia popytu na produkowane przez siebie wyroby wynagradza nabywcę za realizację obrotów (zakupów) na określonym w umowie handlowej poziomie. Bonusy w formie premii pieniężnych są przyznawane nabywcy w zamian za osiągnięcie określonego progu obrotów. Wypłacane premie pieniężne (bonusy) odnoszą się do konkretnych klientów, z którymi Spółka ma podpisaną umowę handlową a co za tym idzie do wszystkich dostaw na poszczególnych klientów za dany okres rozliczeniowy. Premie są rozliczane każdorazowo za dany kwartał. Premia pieniężna jest wyliczana na podstawie obrotów za dany kwartał: np. klient, który ma przyznaną premię w wysokości 2% za wykonanie planu sprzedaży, czyli obroty na poziomie 300 000,00 PLN×2% otrzymuje premię w wysokości 6 000,00 PLN. Premia przyznawana jest za: realizację przyjętego planu sprzedaży, czynny udział w promocjach ogólnopolskich, terminowe regulowanie należności.

Tak więc wypłata premii pieniężnej w przedmiotowej sprawie jest wynagrodzeniem za świadczenie przez kontrahenta (nabywcę) Wnioskodawcy usługi jaką jest jego czynny udział w promocjach ogólnopolskich, jak też za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy, takie jak realizacja przyjętego planu sprzedaży, terminowe regulowanie należności. Wypłacając premię pieniężną sprzedawca nagradza kupującego za realizację przyjętego planu sprzedaży, terminowe regulowanie należności, udział w promocjach ogólnopolskich a w konsekwencji za lojalność względem sprzedawcy, tj. za to że kupujący nabywa towary wybranego kontrahenta, a nie jego konkurentów. Premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za powstrzymywanie się od zakupu towarów konkurencyjnych. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę kontrahent otrzymuje bonus w postaci premii pieniężnej. Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem.

W świetle powyższego, czynny udział w promocjach ogólnopolskich, osiągnięcie przyjętego planu sprzedaży za dany kwartał, terminowe regulowanie należności u Wnioskodawcy, który przyznaje za to premie pieniężne należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem w przedmiotowej sytuacji, świadczenie przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy wskazanych wyżej usług, za które wypłacane jest wynagrodzenie nazwane premią pieniężną, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 22% stawki podatku VAT, oraz winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę - kontrahenta Wnioskodawcy faktury VAT na rzecz nabywcy usług, tj. Wnioskodawcy wypłacającego premię pieniężną.

Jeśli chodzi o kwestie związane z prawem do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego w otrzymanych od kontrahentów fakturach dokumentujących wypłacone przez Wnioskodawcę premie pieniężne, to stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 cyt. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do tego obniżenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o VAT, zgodnie z którym, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r.), nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W kwestii zmiany (od dnia 1 stycznia 2008 r.) brzmienia przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT należy stwierdzić, iż zmiana ta uwzględnia orzecznictwo Europejskiego Trybunału Wspólnot Europejskich, zgodnie z którym podatnik nie może skorzystać z odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, iż został on wykazany na fakturze, a na mocy przepisów o VAT nie może być zaklasyfikowany (uznany) jako podatek VAT, gdyż nie odpowiada danej transakcji z uwagi na fakt, że jest wyższy niż należny lub transakcja nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym dla odbiorcy takiej faktury wykazany w niej podatek nie stanowi podatku VAT do odliczenia, nawet jeśli zostanie zapłacony. Powyższa zmiana pozwala lepiej realizować systemowe założenia podatku od wartości dodanej, zgodnie z którymi podatek ten jest pobierany od transakcji nim objętych.

Cytowany wyżej przepis nie ogranicza prawa Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w związku z otrzymaniem od kontrahenta faktur dokumentujących świadczenie usług, za które wynagrodzenie wypłacone będzie jako premia pieniężna. Świadczenie tych usług powinno być udokumentowane przez otrzymującego wynagrodzenie, nazwane premią pieniężną, fakturą VAT i opodatkowane 22% stawką podatku od towarów usług, zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w fakturze otrzymanej od kontrahenta z tytułu świadczonych usług, za które wypłacane jest wynagrodzenie nazwane premią pieniężną, pod warunkiem oczywiście spełnienia przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 tej ustawy oraz niezaistnienia innych przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43- 300 Bielsko-Biała.