IBPP2/443-629/12/IK - Dostawa towarów do magazynu konsygnacyjnego zlokalizowanego na terytorium innego kraju członkowskiego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2012 r. (data wpływu 26 czerwca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 września 2012 r. (data wpływu 2 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania art. 13 ust. 1 i art. 20a tej ustawy dla dostawy towarów do magazynu konsygnacyjnego zlokalizowanego na terytorium innego kraju członkowskiego - jest prawidłowe.

W dniu 26 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zastosowania art. 13 ust. 1 i art. 20a tej ustawy dla dostawy towarów do magazynu konsygnacyjnego zlokalizowanego na terytorium innego kraju członkowskiego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 września 2012 r. (data wpływu 2 października 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 20 września 2012 r. znak: IBPP2/443-629/12/IK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Odbiorca z Francji żąda od Spółki (Wnioskodawcy) dostaw wyrobów (części z tworzyw sztucznych do samochodów wyprodukowanych przez M. - Wnioskodawcę) do magazynów znajdujących się na terenie Francji, przy czym przeniesienie tytułu własności i wystawienie faktury miałoby następować w momencie pobrania towarów z magazynu przez odbiorcę.

Odbiorca, będący podatnikiem francuskiego podatku od wartości dodanej zarejestrowanym dla celów VAT UE, posiada na terenie Francji dwa zakłady produkcyjne (ze wspólnym NIP), w których magazyny te zorganizowane są w odmienny sposób:

W tym drugim przypadku Spółka byłaby zobowiązana do zapłaty firmie logistycznej za ww. czynności. Organizacja transportu towarów do tych magazynów miałyby należeć do M., która to ponosiłaby również koszty tego transportu. Zarówno w M. jak i w ww. magazynach prowadzona byłaby wymagana ewidencja przemieszczanych a następnie pobieranych przez odbiorcę towarów.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (sformułowane ostatecznie w piśmie z dnia 27 października 2012 r.):

Czy przemieszczenia towarów, do opisanych magazynów na terenie Francji, w celu ich późniejszej dostawy ostatecznemu odbiorcy francuskiemu będącemu podatnikiem podatku od wartości dodanej, stanowić będą dla Spółki wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów dla których obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dostawy (pobrania tych towarów z magazynów przez kontrahenta), nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę podatnikowi podatku od wartości dodanej. Ponieważ nabywca francuski obowiązany jest wykazać dokonane przemieszczenie towarów we Francji oraz dostawę towarów jako wewnątrzwspólnotowe nabycie tylko w stosunku do towarów magazynowanych we Francji krócej niż 3 miesiące, pytanie odnosi się wyłącznie do przemieszczeń towarów, które byłyby magazynowane we Francji krócej niż 3 miesiące. Dodatkowo zaznacza się że byłyby spełnione również pozostałe warunki określone w art. 20a ust. 2 Ustawy tj. Spółka przemieszczająca towary do magazynów we Francji nie będzie podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym we Francji oraz będzie prowadzić wymaganą ewidencję przemieszczanych towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy (sformułowanym ostatecznie w piśmie z dnia 27 października 2012 r.), odpowiedź twierdząca na powyższe pytanie dotyczy wyłącznie przemieszczania towarów do magazynu oznaczonego nr 1.

Natomiast w przypadku przemieszczania towarów do magazynu oznaczonego nr 2 nie będzie to dostawa wewnątrzwspólnotowa, gdyż sposób zorganizowania tego magazynu we Francji nie odpowiada definicji pojęcia "magazyn konsygnacyjny" określonej w art. 2 ust. 27c) Ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika - art. 13 ust. 3 ustawy.

Zatem ww. przepis rozszerza pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności nie mające charakteru czynności dwustronnych (czynionych za wynagrodzeniem), polegające na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego kraju wspólnotowego, w którym mają posłużyć wykonywanym tam przez podatnika czynnościom opodatkowanym.

Przy czym należy zaznaczyć, iż przemieszczenie towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy występuje chociażby jedna z przesłanek negatywnych określonych w art. 13 ust. 4 ustawy.

Na mocy art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 20a i 20b.

W przypadku gdy przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Zgodnie zaś z art. 20a ww. ustawy przypadku przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3, do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu w celu ich późniejszej dostawy podatnikowi podatku od wartości dodanej, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dostawy towarów, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę podatnikowi podatku od wartości dodanej, pod warunkiem że podatnik podatku od wartości dodanej jest obowiązany wykazać dokonane przemieszczenie towarów w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki oraz dostawę towarów jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w miesiącu, w którym u podatnika powstał obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy.

Przepis ten stosuje się, jeżeli:

W przypadku powrotnego przemieszczenia towarów przez podatnika, który pierwotnie dokonał ich przemieszczenia, lub na jego rzecz, które nie były przedmiotem dostawy zgodnie z ust. 1, nie powstaje obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów i wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów w odniesieniu do tych towarów.

W ustawie o podatku od towarów i usług definicja magazynu konsygnacyjnego została zawarta w art. 2 pkt 27c, zgodnie z którą przez magazyn konsygnacyjny rozumie się wyodrębnione u podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE, o którym mowa w art. 97 ust. 4, miejsce przechowywania na terytorium kraju towarów należących do podatnika podatku od wartości dodanej przemieszczonych przez niego lub na jego rzecz z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do tego miejsca, z którego podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT UE, przechowujący towary, pobiera je, a przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania.

Z cyt. art. 2 pkt 27c ustawy wynika, że magazyn konsygnacyjny jest wyodrębnionym miejscem przechowywania towarów u podatnika VAT UE.

Z magazynu podatnik, zarejestrowany jako podatnik VAT UE, który przechowuje te towary, pobiera je, przy czym przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania. W tej sytuacji zatem mamy do czynienia z dokonywanymi "na raty" (z przerwą w magazynie) dostawą wewnątrzwspólnotową dla dostawcy i nabyciem wewnątrzwspólnotowym dla nabywcy (prowadzącego magazyn).

W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, iż dostawca wewnątrzwspólnotowy jak i nabywca wewnątrzwspólnotowy nie mogą w drodze umów cywilnoprawnych ustalać momentu przeniesienia prawa do rozporządzania towarami, skoro cyt. wyżej przepis dokładnie określa ten moment.

Powyższa definicja magazynu konsygnacyjnego w istocie odpowiada zatem magazynowi typu call-of-stock, który to magazyn prowadzi podmiot będący nabywcą towarów i tylko on towary z owego magazynu pobiera. Tym samym stwierdzić należy, iż wykładnia literalna przepisu art. 20a wskazuje, że uproszczenia mają zastosowanie tylko w przypadku dostaw towarów za pośrednictwem magazynu typu call-of-stock. To jest bowiem miejsce odpowiadające magazynowi konsygnacyjnemu. Tym samym w przypadku określonym w art. 20a ustawy również przeniesienie prawa do dysponowania towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania przez nabywcę.

Wskazać również należy, że w praktyce funkcjonują również tzw. składy konsygnacyjne, będące magazynami prowadzonymi przez podmiot trzeci, z których to magazynów towary pobierają różni nabywcy.

Analizując powyższe przepisy zauważa się również, iż art. 20a ww. ustawy nie dotyczy tylko zasad powstania obowiązku podatkowego od dostaw wewnątrzwspólnotowych realizowanych za pośrednictwem magazynu konsygnacyjnego położonego w innym państwie członkowskim. W istocie bowiem określa on również warunki zastosowania uproszczeń związanych z wykorzystaniem zagranicznych magazynów konsygnacyjnych przy dokonywaniu dostaw wewnątrzwspólnotowych. Powyższy przepis ma zatem zastosowanie, jeśli towary są przemieszczane do zagranicznego magazynu konsygnacyjnego w celu dokonania ich późniejszej dostawy podatnikowi podatku od wartości dodanej. Podatnik ten (na rzecz którego dostawa jest dokonywana) powinien być obowiązany do wykazania dokonanego przemieszczenia towarów oraz ich późniejszej dostawy na jego rzecz jako jednej czynności wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Warunkami uznania dostawy do magazynu konsygnacyjnego położonego w innym państwie członkowskim za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i w konsekwencji, warunkami powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów są:

Obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonywanej poprzez magazyn konsygnacyjny powstaje z chwilą dostawy towarów, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę zagranicznemu nabywcy. Przez "chwilę dostawy" rozumieć należy moment pobrania towarów z zagranicznego magazynu przez ich nabywcę. Tak więc rozpoznanie dostawy do magazynu konsygnacyjnego położonego w innym państwie członkowskim jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest warunkowane istnieniem w państwie zagranicznego nabywcy tych towarów przepisów albo praktyki, uznającej nabycie towarów poprzez magazyn konsygnacyjny - w postaci magazynu typu call-of-stock - za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Brak istnienia takich przepisów albo odpowiedniej praktyki w tym zakresie skutkuje rozpoznaniem dostawy poprzez magazyn konsygnacyjny na zasadach ogólnych - a więc jako wewnątrzwspólnotowe przemieszczenie własnych towarów, a następnie jako dostawę dokonaną w państwie, w którym znajduje się magazyn konsygnacyjny.

Przepisy zawarte w art. 20a ww. ustawy dotyczą zatem dostawy do miejsca położonego w innym państwie członkowskim, które odpowiada magazynowi konsygnacyjnemu. Jak już wskazywano, definicja magazynu konsygnacyjnego w polskiej ustawie w istocie odpowiada magazynowi typu "call-of", który to magazyn prowadzi podmiot będący nabywcą towarów i tylko on towary z owego magazynu pobiera. Miejsce odpowiadające magazynowi konsygnacyjnemu jest to zatem wyodrębnione u podatnika zarejestrowanego w innym państwie członkowskim dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych miejsce przechowywania na terytorium innego państwa członkowskiego towarów należących do polskiego podatnika przemieszczonych przez niego lub na jego rzecz z terytorium Polski do tego miejsca, z którego ów zagraniczny podatnik, przechowujący towary, pobiera je, zaś przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania.

Istotą dokonywania dostaw poprzez zagraniczny magazyn konsygnacyjny jest to, że mają zastosowania uproszczenia, na mocy których obowiązek podatkowy od dokonywanej dostawy powstaje z chwilą pobrania towarów z magazynu przez zagranicznego nabywcę (którym jest podatnik podatku od wartości dodanej), nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę. Wprowadzenie towarów do zagranicznego magazynu jest zaś obojętne podatkowo. Innymi słowy przemieszczenie własnych towarów do zagranicznego magazynu typu call-off nie będzie traktowane jako wewnątrzwspólnotowe przemieszczenie towarów. Natomiast z dniem pobrania tych towarów z zagranicznego magazynu przez nabywcę ziści się wewnatrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zastosowanie uproszczeń, o których mowa, uzależnione jest od tego, czy w tym innym państwie członkowskim funkcjonują przepisy odnoszące się do magazynów konsygnacyjnych (postaci magazynów typu "call-of), względnie czy wykształciła się tam odpowiednia praktyka traktowania takich dostaw. Jeśli takich przepisów (względnie takiej praktyki) nie będzie, to wówczas zagraniczny nabywca nie będzie mógł potraktować przemieszczenia towarów do magazynu położonego w swoim państwie i ich późniejszej dostawy z tego magazynu jako wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT UE dla wewnątrzwspólnotowych dostaw, nieposiadający na terytorium Francji stałego miejsca prowadzenia działalności, będzie realizował dostawy z wykorzystaniem dwóch magazynów położonych we Francji - pobieranie na żądanie. W przypadku magazynu nr 1 będzie dostarczał towary na rzecz kontrahenta do magazynu prowadzącego przez kupującego, położonego w państwie członkowskim Unii Europejskiej innych niż terytorium kraju (Francji). Z magazynu nr 1, będącego własnością odbiorcy, tj. kontrahenta Wnioskodawcy (w którym magazynuje on towary od różnych dostawców), towary są i będą pobieranie wyłącznie przez tego odbiorcę. Nabywca towarów, będący podatnikiem podatku od wartości dodanej wg przepisów obowiązujących we Francji, jest obowiązany wykazać dokonane przemieszczenie towarów z terytorium Polski do magazynu położonego we Francji oraz dostawę z magazynu jako wewnątrzwspólnotowe nabycie, jeżeli towary są magazynowane na terytorium Francji krócej niż 3 miesiące. Wnioskodawca będzie prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 20a ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. W przypadku magazynu nr 2 Wnioskodawca wskazał, że magazyn ten jest własnością innej firmy. Jest to magazyn odrębnego od kontrahenta Wnioskodawcy podmiotu gospodarczego (firmy logistycznej). Podmiot ten, usługi świadczy dla wielu odbiorców francuskich, czyli towary z tego magazynu nie są i nie będą pobierane przez jednego nabywcę będącego kontrahentem Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż w przypadku magazynu oznaczonego nr 1, gdzie Wnioskodawca spełnia przedstawione wyżej warunki i przemieszcza własne towary do magazynu konsygnacyjnego typu call-off położonego w państwie członkowskim, w którym mają zastosowanie uproszczenia pozwalające na uznanie, iż w kraju położenia magazynu dochodzi do nabycia wewnątrzwspólnotwego towarów w momencie pobrania przez nabywcę towarów z tego magazynu, zastosowanie znajdzie art. 20a ustawy o VAT, odnoszący się do przemieszczenia towarów, o których mowa w art. 13 ust. 3, do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu w celu ich późniejszej dostawy podatnikowi podatku od wartości dodanej.

Tym samym zgodnie z treścią powyższego przepisu art. 20a obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dokonania dostawy towarów (pobrania towaru z magazynu przez nabywcę), nie później jednak niż chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę podatnikowi od wartości dodanej.

Natomiast w przypadku magazynu oznaczonego nr 2 należy stwierdzić, że nie spełnia on definicji zawartej w art. 2 pkt 27c ustawy o VAT, bowiem jest to magazyn prowadzony przez podmiot trzeci, z którego to magazynu towary pobierają różni nabywcy, towary z tego magazynu nie są i nie będą pobierane wyłącznie przez jednego nabywcę, będącego kontrahentem Wnioskodawcy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.