IBPP2/443-609/11/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2011 r. (data wpływu 19 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy prawnik będący wspólnikiem spółki, nie prowadzący działalności gospodarczej na własny rachunek, jest podatnikiem VAT w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o tym podatku i czy w związku z tym musi wystawiać faktury VAT za wykonywanie pomocy prawnej z urzędu - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 maja 2011 r. wpłyną do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie czy prawnik będący wspólnikiem spółki, nie prowadzący działalności gospodarczej na własny rachunek, jest podatnikiem VAT w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o tym podatku i czy w związku z tym musi wystawiać faktury VAT za wykonywanie pomocy prawnej z urzędu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawcy wykonują zawód radców prawnych oraz adwokatów jako wspólnicy w spółce osobowej, tj. partnerskiej. Jest to jedyna forma wykonywania zawodu przez Wnioskodawców, w szczególności Wnioskodawcy nie prowadzą samodzielnej działalności gospodarczej. Umowa spółki, na podstawie której prowadzona jest Kancelaria, zobowiązuje Wnioskodawców będących stronami tej umowy do "świadczenia pomocy prawnej oraz świadczenia wszelkich innych usług doradczych z zakresu działalności prawnej wyłącznie w Spółce". W ramach obowiązków zawodowych nałożonych na Wnioskodawców przepisami ustawy o radcach prawnych, mogą oni być wyznaczani przez właściwe organy samorządu radców prawnych oraz samorządu adwokatów, do świadczenia pomocy prawnej jako pełnomocnicy z urzędu w postępowaniach przed sądami oraz innymi organami władzy publicznej. Z tytułu pomocy prawnej z urzędu właściwe sądy i organy władzy publicznej wypłacają wynagrodzenie. Ani umowa spółki osobowej, której wspólnikami są Wnioskodawcy ani jakiekolwiek inne postanowienie umowne nie przewiduje wyłączenia świadczonych przez Wnioskodawców usług pomocy prawnej z urzędu spod zakazu wykonywania takiej działalności poza Kancelarią wynikającego z zacytowanego wyżej postanowienia umowy spółki.

Wykonując zawód w Kancelarii Wnioskodawcy z zasady posługują się zasobami Kancelarii, przygotowując opracowania w zakresie świadczonej pomocy prawnej (opinie, pisma), korzystają z pomieszczeń i sprzętu należącego do Spółki, spotyka się z klientami w pomieszczeniach Spółki, kontaktują się z klientami środkami komunikacji, którymi dysponuje Spółka, zlecają część lub nawet całość czynności (np. w ramach substytucji) osobom pozostającym w dyspozycji Kancelarii. Odpowiedzialność cywilna za szkody wyrządzone przez Wnioskodawców przy wykonywaniu pomocy prawnej "w Spółce" również obciąża Kancelarię zarówno pod względem ekonomicznym jak i prawnym. To Kancelaria, a nie Wnioskodawcy, jest stroną umowy ubezpieczenia oc oraz uiszcza składkę za ubezpieczenie oc wszystkich radców prawnych i adwokatów świadczących pomoc prawną na rachunek Kancelarii. Mimo, że usługa wykonywana jest na podstawie osobistego umocowania danego radcy prawnego, czy adwokata, a nie spółki, w której wykonuje zawód to istotne jest to, na czyj rachunek, czyimi zasobami i na czyje ryzyko radca (adwokat) świadczy pomoc prawną.

Zaistniałym zdarzeniem będącym przedmiotem niniejszego wniosku jest wykonywanie przez Wnioskodawców czynności w zakresie pomocy prawnej z urzędu w warunkach wyżej opisanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawnik będący wspólnikiem spółki, nie prowadzący działalności gospodarczej na własny rachunek, jest podatnikiem VAT w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o tym podatku i czy w związku z tym musi wystawiać faktury VAT za wykonywanie pomocy prawnej z urzędu.

Zdaniem Wnioskodawcy i na podstawie wyroku NSA z 27 stycznia 2011 r. sygnowanego I FSK 1312/10 radca prawny lub adwokat, który prowadzi praktykę tylko jako wspólnik spółki nie jest podatnikiem VAT, natomiast podatnikiem VAT od pomocy prawnej udzielanej z urzędu jest kancelaria. W przypadku więc, gdy chodzi o spółkę osobową, która sama jest podatnikiem VAT nie ma ani prawnego, ani pozaprawnego uzasadnienia dla odrębnego rejestrowania jako podatnika VAT radcy prawnego, który jest jej wspólnikiem.

Nie ma tym samym uzasadnienia dla wystawiania przez wspólników faktur VAT, a powinno to pozostać w zakresie obowiązków spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 10, poz. 65 z późn. zm.) radca prawny wykonuje zawód w ramach stosunku pracy, na podstawie umowy cywilnoprawnej, w kancelarii radcy prawnego oraz w spółce:

W myśl art. 8 ust. 2 wyłącznym przedmiotem działalności spółek, o których mowa w ust. 1, jest świadczenie pomocy prawnej.

Na podstawie art. 4a ustawy z dnia 26 maja 1982 r. prawo o adwokaturze (Dz. U. z 2009 r. Nr 146, poz. 1188 z późn. zm.) adwokat wykonuje zawód w kancelarii adwokackiej, w zespole adwokackim oraz w spółce:

W myśl art. 4a ust. 2 ww. ustawy wyłącznym przedmiotem działalności spółek, o których mowa w ust. 1, jest świadczenie pomocy prawnej.

Stosownie do art. 21 ust. 3 tej ustawy, adwokat świadczy pomoc prawną z urzędu w okręgu sądu rejonowego, w którym wyznaczył swoją siedzibę zawodową.

Powyżej wskazane formy są środkami pomocniczymi do prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu pomocy prawnej. Radcy prawni, adwokaci są ograniczeni w wyborze formy prawnej prowadzenia działalności zawodowej.

Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 z późn. zm.) reguluje szczegółowe zasady ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej, udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu - przepis § 1 pkt 3.

Z powyższych przepisów wynika, że ich zakres podmiotowy odnosi się do wykonującego zawód radcy prawnego czy adwokata bez względu na sposób wykonywania zawodu.

W przypadku świadczenia pomocy prawnej z urzędu nie ma zatem znaczenia fakt, czy radca prawny, wykonuje zawód w kancelarii radcowskiej, czy jest wspólnikiem np.: spółki cywilnej, jawnej, czy komandytowej, gdyż to on osobiście świadczy pomoc prawną z urzędu.

Także w przypadku udzielenia substytucji w oparciu o przepisy art. 21 ust. 1 ww. ustawy o radcach prawnych, pomoc prawną osobiście świadczy radca prawny, adwokat któremu udzielono substytucji, a nie radca prawny zastępowany.

Także w przypadku udzielenia substytucji w oparciu o przepisy art. 25 ust. 3 prawa o adwokaturze (odpowiednio art. 21 ust. 1 ww. ustawy o radcach prawnych), pomoc prawną osobiście świadczy adwokat (radca prawny), któremu udzielono substytucji, a nie adwokat (radca prawny) zastępowany.

Zatem z analizy przytoczonych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, iż pomocy prawnej z urzędu, na zlecenie sądu, udziela osobiście radca prawny, adwokat bądź osobiście wyznaczony przez niego zastępca, po udzieleniu substytucji.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa - art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

Oznacza to, że fakt wykonywania pewnych czynności z nakazu władzy, np. sądu nie stanowi kryterium do uznania, że świadczenie nie jest wykonywane niezależnie.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przepisu art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) wynika, że przychody osób, którym sąd zlecił na podstawie właściwych przepisów wykonanie określonych czynności, uważa się za przychody z działalności wykonywanej osobiście. Warunkiem uznania, że czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie warunków określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Stosownie bowiem do postanowień art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1 nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonywanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, oceniając skutki podatkowe na płaszczyźnie podatku od towarów i usług warunkiem uznania, że czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest kumulatywne spełnienie warunków art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Stosownie do przepisu art. 64 ww. ustawy o radcach prawnych, radca prawny i aplikant radcowski podlegają odpowiedzialności dyscyplinarnej:

W myśl art. 64 ust. 1a ww. ustawy radcowie prawni podlegają odpowiedzialności dyscyplinarnej również za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia, o którym mowa w art. 22 ust. 1, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 22.

Z powyższego wynika, że radca prawny odpowiada sam za wykonywane przez siebie czynności, niezależnie od tego, kto go zobowiązał do ich podejmowania, a na wypadek ewentualnych roszczeń odszkodowawczych szkoda pokrywana jest z ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone przy świadczeniu pomocy prawnej, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych czy występowaniu przed sądami i urzędami. Natomiast sądy sprawując wymiar sprawiedliwości dążą również do zapewnienia stronom procesu ich praw, tj. m.in. prawa do obrony, z uwagi na to, że każdy ma prawo do bezstronnego i sprawiedliwego procesu. W tym układzie rolą radcy prawnego jest rzetelna obrona klienta, zgodnie z zasadami etyki wykonywanego zawodu. Obowiązkowi podatkowemu podlegają usługi wykonywane pod nadzorem, a także na ryzyko i odpowiedzialność zleceniodawcy, świadczone w ramach szczególnej podległości osoby, która je wykonywała. W sytuacji ustanowienia obrońcy z urzędu lub pełnomocnika brak jest tak daleko idącej ingerencji sądu, by można mówić o przyjęciu przez niego odpowiedzialności za działania obrońcy. Wnioskować z powyższego można, że również warunki wykonywania czynności w ramach świadczenia pomocy prawnej z urzędu określone są w ustawie, bowiem zdeterminowane są funkcją pełnioną przez radców prawnych.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawcy wykonują zawód radców prawnych oraz adwokatów jako wspólnicy w spółce osobowej, tj. partnerskiej. Jest to jedyna forma wykonywania zawodu przez Wnioskodawców, w szczególności Wnioskodawcy nie prowadzą samodzielnej działalności gospodarczej. Umowa spółki, na podstawie której prowadzona jest Kancelaria, zobowiązuje Wnioskodawców będących stronami tej umowy do "świadczenia pomocy prawnej oraz świadczenia wszelkich innych usług doradczych z zakresu działalności prawnej wyłącznie w Spółce". W ramach obowiązków zawodowych nałożonych na Wnioskodawców przepisami ustawy o radcach prawnych, mogą oni być wyznaczani przez właściwe organy samorządu radców prawnych oraz samorządu adwokatów, do świadczenia pomocy prawnej jako pełnomocnicy z urzędu w postępowaniach przed sądami oraz innymi organami władzy publicznej. Z tytułu pomocy prawnej z urzędu właściwe sądy i organy władzy publicznej wypłacają wynagrodzenie. Ani umowa spółki osobowej, której wspólnikami są Wnioskodawcy ani jakiekolwiek inne postanowienie umowne nie przewiduje wyłączenia świadczonych przez Wnioskodawców usług pomocy prawnej z urzędu spod zakazu wykonywania takiej działalności poza Kancelarią wynikającego z zacytowanego wyżej postanowienia umowy spółki.

Wykonując zawód w Kancelarii Wnioskodawcy z zasady posługują się zasobami Kancelarii, przygotowując opracowania w zakresie świadczonej pomocy prawnej (opinie, pisma), korzystają z pomieszczeń i sprzętu należącego do Spółki, spotyka się z klientami w pomieszczeniach Spółki, kontaktują się z klientami środkami komunikacji, którymi dysponuje Spółka, zlecają część lub nawet całość czynności (np. w ramach substytucji) osobom pozostającym w dyspozycji Kancelarii. Odpowiedzialność cywilna za szkody wyrządzone przez Wnioskodawców przy wykonywaniu pomocy prawnej "w Spółce" również obciąża Kancelarię zarówno pod względem ekonomicznym jak i prawnym. To Kancelaria, a nie Wnioskodawcy, jest stroną umowy ubezpieczenia oc oraz uiszcza składkę za ubezpieczenie oc wszystkich radców prawnych i adwokatów świadczących pomoc prawną na rachunek Kancelarii. Mimo, że usługa wykonywana jest na podstawie osobistego umocowania danego radcy prawnego, czy adwokata, a nie spółki, w której wykonuje zawód to istotne jest to, na czyj rachunek, czyimi zasobami i na czyje ryzyko radca (adwokat) świadczy pomoc prawną.

Zaistniałym zdarzeniem będącym przedmiotem niniejszego wniosku jest wykonywanie przez Wnioskodawców czynności w zakresie pomocy prawnej z urzędu w warunkach wyżej opisanych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie koniecznym jest odróżnienie skutków podatkowych wynikających z faktu uzyskiwania przychodów z działalności wykonywanej osobiście w związku z podjętymi aktami władczymi o ustanowieniu z urzędu pełnomocnika, od faktu uzyskiwania przychodów z tytułu udziału w spółce, w związku z zawieranymi przez spółkę umowami, których przedmiotem jest świadczenie pomocy prawnej. Prawidłowe zdefiniowanie przychodów ma znaczenie dla ustalenia właściwych następstw podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego pomimo wykonywania zawodu rady prawnego, adwokata jako wspólnika w spółce osobowej, usługi polegające na świadczeniu pomocy prawnej z urzędu, stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu ww. przepisów, bowiem nie jest możliwe przy reprezentowaniu podmiotu przed sądem przeniesienie odpowiedzialności na zleceniodawcę.

Zatem Wnioskodawcy jako radcowie prawni, adwokaci wykonujący czynności w wyżej wymienionych okolicznościach są uznawani, zgodnie z art. 15 ustawy o VAT za podatników podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Jak stanowi art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, że świadczenie pomocy prawnej z urzędu przez radcę prawnego, adwokata - wspólnika spółki cywilnej, w przedmiotowej sprawie stanowi działalność wykonywaną osobiście i jest on z tytułu wykonywania tej działalności podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl wyżej powołanego art. 15 ustawy o VAT. Stosownie do treści art. 106 ust. 1 i art. 99 ustawy o VAT to radca prawny lub adwokat jako indywidualny podmiot (a nie spółka partnerska, której jest wspólnikiem) ma obowiązek wystawienia faktury VAT oraz złożenia deklaracji VAT-7 uwzględniających obrót z tytułu wynagrodzenia za świadczenie usług pomocy prawnej z urzędu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołany przez Wnioskodawcę wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, bowiem jest on rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym.

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.