IBPP2/443-487/10/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2010 r. (data wpływu 31 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalania obowiązku podatkowego dla świadczenia złożonego z dostawy wyrobu wraz z transportem do kontrahenta - jest prawidłowe.

W dniu 31 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalania obowiązku podatkowego dla świadczenia złożonego z dostawy wyrobu wraz z transportem do kontrahenta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą obejmującą sprzedaż krajową, eksportową i wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

W zależności od warunków umowy, wyrób ten kontrahent odbiera samodzielnie, lub Wnioskodawca dostarcza towar do wskazanego miejsca, a następnie obciąża kontrahenta poniesionymi kosztami. W praktyce koszty te są ujmowane w osobnej pozycji faktury sprzedaży towaru (pod nazwą "transport" - w przypadku dostaw krajowych i "koszty transportu" - w przypadku pozostałych).

Rozróżnienie tych usług jako odrębna pozycja na fakturze VAT powodowane jest tym, aby kontrahent wiedział, jakie są ceny towarów i jakie są koszty dodatkowe związane z ich transportem. Dla Wnioskodawcy ten sposób fakturowania pomaga być wiarygodnym dla kontrahenta pod względem stosowania stałych cen na towary (ważny element przy negocjacjach). Nie zmienia to faktu, iż ustalenia między kontrahentem a Wnioskodawcą zostały zawarte na dostawę towarów, a zatem to dostawa towarów jest przedmiotem umowy i stanowi główny i podstawy element całej transakcji. Ww. koszty transportu nie są refakturowane wprost z faktur otrzymanych przez Spółkę i nie odpowiadają dokładnie poniesionym przez nią wydatkom na transport, w związku z tym, nie można uznać Wnioskodawcy za świadczącego usługi transportowe. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie świadczenia usług transportowych. Wnioskodawca traktuje więc wykonane przez siebie świadczenie na rzecz kontrahenta jako dostawę towaru i rozpoznaje obowiązek podatkowy od sumy kwot wykazanych na fakturach w sposób właściwy dla dostawy towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (...).

Zagadnienie to zostało uregulowane w art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

W przypadku sprzedaży towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego. Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy lub konkretnej usługi.

Świadczeniem głównym w tej sytuacji będzie dostawa towarów, zaś koszty transportu będą stanowiły dodatkowy, aczkolwiek nieodłączny element całości transakcji. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania dokonywanych dostaw należy wliczyć cenę także w tym zakresie, w którym obejmuje ona zwrot kosztów dodatkowych.

W konsekwencji koszty te, jako nie stanowiące odrębnego świadczenia od dostawy towarów, będą podlegały opodatkowaniu według zasad właściwych dla dostawy towaru.

Zdaniem Wnioskodawcy, postępuje on słusznie, ustalając moment powstania obowiązku podatkowego dla dokonanego świadczenia złożonego z dostawy wyrobu wraz z dowozem do klienta. Fakt nie posiadania przez Spółkę pisemnych umów ze swoimi kontrahentami na świadczenie sprzedaży towarów wraz z dostawą tych towarów do magazynu odbiorcy nie przeświadczą o tym, iż nie można uznać tego za jedną transakcję (Interpretację indywidualną sygn. IPPP2-443-600/08-2/BM z dnia 3 lipca 2010 r.). Wnioskodawca nadmienił, iż każda ustna umowa jest potwierdzana w formie pisemnego zamówienia.

W myśl art. 547 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jeżeli ani z umowy, ani z zarządzeń określających cenę nie wynika, kogo obciążają koszty wydania i odebrania rzeczy, sprzedawca ponosi koszty wydania, w szczególności koszty zmierzenia lub zważenia, opakowania, ubezpieczenia za czas przewozu i koszty przesłania rzeczy, a koszty odebrania ponosi kupujący. Przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy brak jest stosownych klauzul umownych lub przepisów szczególnych. Ustala on zasadę, według której koszty przesłania ponosi sprzedawca, ale tylko wówczas, gdy miejsce przeznaczenia przesyłanego towaru jest zarazem miejscem jego wydania, a więc miejscem spełnienia świadczenia przez sprzedawcę. Wynika z tego, że całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wówczas także koszty przesłania towaru. Z uregulowań zawartych pomiędzy Spółką a kontrahentami wynika, że dostawca obciąża nabywcę towaru dodatkowymi kosztami (jakimi są na przykład koszty transportu towarów), a w konsekwencji łączna kwota należna z tytułu sprzedaży zostanie o te koszty powiększona, i należy je traktować jako element świadczenia zasadniczego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 wskazuje, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (...).

Zatem stwierdzić należy, że świadczenie sprzedawcy zobowiązującego się dostarczyć towar kupującemu do wskazanego przez niego miejsca obejmuje także, co do zasady, koszty wysyłki.

Oznacza to, że na podstawie art. 29 ust. 1 cyt. ustawy, podstawa opodatkowania takiej sprzedaży obejmuje również koszty dostawy, niezależnie od podmiotu realizującego tę dostawę.

Zagadnienie podstawy opodatkowania zostało uregulowane w art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 z późn. zm.).

Zgodnie z ww. art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Ww. przepisy Dyrektywy wskazują na to, że kwoty pobierane przez dostawcę od nabywcy wpływają na wartość dokonywanej czynności, a co się z tym wiąże wpływają również na podstawę opodatkowania. Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

W myśl art. 547 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jeżeli ani z umowy, ani z zarządzeń określających cenę nie wynika, kogo obciążają koszty wydania i odebrania rzeczy, sprzedawca ponosi koszty wydania, w szczególności koszty zmierzenia lub zważenia, opakowania, ubezpieczenia za czas przewozu i koszty przesłania rzeczy, a koszty odebrania ponosi kupujący.

Przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy brak jest stosownych klauzul umownych lub przepisów szczególnych. Ustala on zasadę, według której koszty przesłania ponosi sprzedawca, ale tylko wówczas, gdy miejsce przeznaczenia przesyłanego towaru jest zarazem miejscem jego wydania, a więc miejscem spełnienia świadczenia przez sprzedawcę. Wynika z tego, że całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wówczas także koszty przesłania towaru.

Powyższe regulacje znajdują zastosowanie w sytuacji, gdy wydanie towaru dokonuje się z chwilą objęcia towaru w posiadanie przez odbiorcę, czyli chwilą wydania towaru jest magazyn odbiorcy (parytet ceny: franco magazyn odbiorcy). Wówczas podstawa opodatkowania obejmuje również koszty transportu towaru.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą obejmującą sprzedaż krajową, eksportową i wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. W zależności od warunków umowy, wyrób ten kontrahent odbiera samodzielnie, lub Wnioskodawca dostarcza towar do wskazanego miejsca, a następnie obciąża kontrahenta poniesionymi kosztami. W praktyce koszty te są ujmowane w osobnej pozycji faktury sprzedaży towaru (pod nazwą "transport" - w przypadku dostaw krajowych i "koszty transportu" - w przypadku pozostałych. Rozróżnienie tych usług jako odrębna pozycja na fakturze VAT powodowane jest tym, aby kontrahent wiedział, jakie są ceny towarów i jakie są koszty dodatkowe związane z ich transportem. Dla Wnioskodawcy ten sposób fakturowania pomaga być wiarygodnym dla kontrahenta pod względem stosowania stałych cen na towary (ważny element przy negocjacjach). Nie zmienia to faktu, iż ustalenia między kontrahentem a Wnioskodawcą zostały zawarte na dostawę towarów, a zatem to dostawa towarów jest przedmiotem umowy i stanowi główny i podstawy element całej transakcji. Ww. koszty transportu nie są refakturowane wprost z faktur otrzymanych przez Spółkę i nie odpowiadają dokładnie poniesionym przez nią wydatkom na transport, w związku z tym, nie można uznać Wnioskodawcy za świadczącego usługi transportowe. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie świadczenia usług transportowych. Wnioskodawca traktuje więc wykonane przez siebie świadczenie na rzecz kontrahenta jako dostawę towaru i rozpoznaje obowiązek podatkowy od sumy kwot wykazanych na fakturach w sposób właściwy dla dostawy towaru.

Zatem jeżeli z umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem wynika, iż dostawca obciąża nabywcę towaru dodatkowymi kosztami, to obowiązek podatkowy należy ustalić dla danej dostawy towaru. Wszystkie bowiem składniki tego świadczenia, jak wykazano powyżej, stanowią całość i nie mogą być sztucznie dzielone dla celów ustalenia obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Do najważniejszych zasad prawa cywilnego należy zasada autonomii woli stron, wyrażająca kompetencje podmiotów prawa cywilnego do swobodnego kształtowania stosunków cywilnoprawnych poprzez czynności prawne, a wśród nich głównie umowy.

W myśl art. 3531 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zaznaczyć należy, iż w prawie cywilnym obowiązuje reguła, że umowa łącząca strony może być zawarta w dowolnej formie nawet ustnej, chyba że Kodeks cywilny przewiduje określoną dla danej czynności prawnej formę, w której umowa powinna być zawarta.

Ustawa o podatku od towarów i usług natomiast, nie narzuca formy, w jakiej powinna być zawarta umowa łącząca strony transakcji.

Zatem powyższe znajdzie również zastosowanie w sytuacji nieposiadania przez Wnioskodawcę pisemnych umów z nabywcami na świadczenie sprzedaży towarów wraz z transportem.

Zatem w ww. zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.