IBPP2/443-478/08/LŻ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2008 r. (data wpływu 26 maja 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2008 r. (data wpływu 7 lipca 2008 r.), pismem z dnia 21 lipca 2008 r. oraz pismem z dnia 5 sierpnia 2008 r. (data wpływu 19 sierpnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania premii pieniężnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania premii pieniężnych.Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 lipca 2008 r. (data wpływu 7 lipca 2008 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 27 czerwca 2008 r. znak: IBPP2/443-478/08/LŻ, pismem z dnia 5 sierpnia 2008 r. znak: IBPP2/443-478/08/LŻ będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu oraz pismem z dnia 21 lipca 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu w branży budowlanej. Chcąc zacieśnić wzajemne więzy współpracy Wnioskodawca zawarł z dostawcami jak też z odbiorcami towarów oferowanych przez Podatnika umowy, które regulują wzajemne działania i sposób ustalania wynagrodzenia. Premia pieniężna (bonus) ustalany procentowo od obrotów ma charakter motywacyjny do dalszej współpracy.Umowy przewidują, iż otrzymany procentowy bonus jest od obrotu lub bonus za osiągnięcie określonego w umowie pułapu zakupów bez świadczenia jakichkolwiek innych usług ze strony Wnioskodawcy. W uzupełnieniu ww. wniosku w piśmie z dnia 3 lipca 2008 r. (data wpływu 7 lipca 2008 r.) Wnioskodawca wskazał, iż wypłacane premie odnoszą się do dostaw w określonym okresie i nie są związane z konkretnymi dostawami. Udzielenie premii zależy od obrotu i zapłacenia faktur, nie są wymagane inne warunki. W dodatkowym uzupełnieniu z dnia 21 lipca 2008 r. Wnioskodawca wskazał, iż firma jako przedstawiciel na rejon dostaje rabat w zależności od osiągniętego obrotu np. obrót 100.000,00 zł - rabat 2%, obrót 200.000,00 zł - rabat 3%. Uzyskany rabat, który jest kompensowany z należnościami firmy przekładany jest na poszczególnych odbiorców w zależności od obrotów osiągniętych przez nich w stosunku do firmy. Nie można powiązać rabatu z konkretną dostawą. Rabat jest udzielany w stosunku do pewnego czasookresu i w stosunku do obrotów.W piśmie z dnia 19 sierpnia 2008 r. Wnioskodawca sprecyzował, iż pojęcie rabatu nie jest tożsame z pojęciem bonusu, gdyż Wnioskodawca otrzymuje rabaty od producenta, które są uwzględniane bezpośrednio na fakturze. Niemniej jednak rabaty otrzymywane przez Wnioskodawcę nie są przedmiotem zapytania. W piśmie z dnia 21 lipca 2008 r. zaistniał jednak błąd, gdyż użyto pojęcia rabatu całkowicie mylnie tzn. w piśmie ww. należało użyć pojęcia bonusu, a nie rabatu. Przedmiotem zapytania we wniosku był bonus i takie też pojęcie winno być użyte w uzupełniającym piśmie.Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż bonusy otrzymywane przez Wnioskodawcę są rozliczane półrocznie odpowiednio od stycznia do czerwca i od lipca do grudnia. Bonus otrzymuje firma, która uregulowała wszelkie należności z poprzedniego półrocza najpóźniej do 31 dnia kolejnego miesiąca:

- Dla I półrocza - spłata należności do 31 lipca,

- Dla II półrocza - spłata należności do 31 stycznia.

Minimalna wartość bonusa od której następuje jego rozliczenie wynosi 100 zł netto. Bonusy są rozliczane w formie kompensaty z bieżącymi należnościami.Bonus Extra jest wyliczany na podstawie porównania sprzedaży w każdym z półroczy danego roku do sprzedaży w odpowiednim półroczu roku poprzedzającego. Bonus jest wyliczany na podstawie obrotu netto całego asortymentu odpowiednio w wysokości:

- 0,5% w przypadku sprzedaży w danym półroczu na poziomie od 80% do 100% obrotu z odpowiedniego półrocza roku poprzedniego,

- 1,0% w przypadku sprzedaży w danym półroczu na poziomie od 100% do 120% obrotu z odpowiedniego półrocza roku poprzedniego,

- 1,5% w przypadku sprzedaży w danym półroczu powyżej 120% obrotu z odpowiedniego półrocza roku poprzedniego.

Dodatkowo otrzymuje bonus - solidny partner, który jest naliczany od wartości sprzedaży poszczególnych produktów w zależności od obrotu netto. Warunki uzyskania tego bonusu Wnioskodawca przedstawił w załączonym do pisma załączniku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest działanie polegające na dokumentowaniu tzw. bonusów (czyli premii pieniężnych) w formie noty księgowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi oraz należy uznać ją za obojętną z punktu widzenia przepisów podatku od towarów i usług.Odnosząc się do sposobu dokumentowania wypłacanych premii pieniężnych, należy wskazać, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy o których mowa w art. 15 są obowiązani wystawić fakturę.Powyższa regulacja nakłada na podatników obowiązek wystawienia faktury VAT w przypadku dokonywania sprzedaży opodatkowanej. Jeżeli podatnik dokonuje czynności nie podlegające pod zakres przedmiotowy ustawy, winien je udokumentować innymi dokumentami księgowymi w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Zdaniem Wnioskodawcy czynność polegająca na otrzymaniu premii pieniężnej nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, fakt otrzymania premii pieniężnych bez świadczenia jakichkolwiek innych usług, może być udokumentowany wyłącznie notami księgowymiPogląd taki prezentowany jest również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/06. Sąd ten rozpatrywał zagadnienie związane z otrzymywaniem przez nabywców towarów premii pieniężnych, za zrealizowanie na rzecz kontrahentów pewnego pułapu obrotów oraz rzetelność w przestrzeganiu zawartych umów. W wyroku zaakcentowano, iż na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Nie można zatem uznać za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, obrotów w wysokości określonej umownie, osiągniętych przez nabywcę towaru. W związku z tym wypłacona przez sprzedawcę premia nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi. W przywołanym orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się również do art. 6 VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC), w myśl którego świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Konsekwencją tego - zdaniem Sądu - jest twierdzenie, iż we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi. Równocześnie opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, raz, jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji, co - w ocenie Sądu - należy uznać za niedopuszczalne. Podstawowym celem wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, w konsekwencji także podatku od towarów i usług jest bowiem wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji. Poza transakcją kupna-sprzedaży, pomiędzy sprzedającym i kupującym nie doszło do rzeczywistego i odrębnego od tej transakcji świadczenia nabywcy na rzecz sprzedającego towary. Nie można zatem twierdzić, iż wypłacana nabywcy towarów przez sprzedawcę premia stanowi wynagrodzenia za dokonaną jednocześnie przez tego nabywcę usługę. Tym samym czynność ta nie podlega regulacjom ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) zgodnie z którym, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca zawarł z dostawcami, jak też z odbiorcami, umowy, które regulują wzajemne działania i sposób ustalania wynagrodzenia. Umowy przewidują, iż otrzymany procentowy bonus jest od obrotu np. obrót 100.000,00 zł - rabat 2%, obrót 200.000,00 zł - rabat 3%. Bonusy otrzymywane przez Wnioskodawcę są rozliczane półrocznie odpowiednio od stycznia do czerwca i od lipca do grudnia. Bonus otrzymuje firma, która uregulowała wszelkie należności z poprzedniego półrocza najpóźniej do 31 dnia kolejnego miesiąca. Wypłacane premie odnoszą się do dostaw w określonym okresie i nie są związane z konkretnymi dostawami.W sytuacji kiedy Wnioskodawca otrzymuje premię pieniężną to jest usługodawcą czyli świadczącym usługę w postaci dążenia do osiągnięcia określonego poziomu obrotów, za które otrzymuje wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej wypłacanej przez dostawców. Natomiast jeżeli Wnioskodawca wypłaca premię pieniężną to jest usługobiorcą, świadczonych mu przez kontrahentów usług, polegających na takim ich zachowaniu, w wyniku którego następuje osiągnięcie określonego poziomu obrotów, za co wypłaca wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej swoim odbiorcom.

W obu przypadkach wskazać należy, że działania Wnioskodawcy i dostawców, polegające na realizacji określonego poziomu obrotów, mają bezpośredni wpływ na wysokość otrzymywanej premii. Wypłacony bonus pieniężny zależy bowiem od określonego zachowania nabywcy, co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy traktować jako świadczenie usługi przez stronę otrzymującą taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Takie działanie należy odpowiednio udokumentować. Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.W świetle powyższego zachowanie Wnioskodawcy i odbiorców, polegające na osiągnięciu poziomu obrotów w danym okresie czasu i uregulowania wszelkich należności, należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i opodatkować podatkiem od towarów i usług według stawki 22%, zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT, który stanowi, że towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę. Natomiast wynagrodzeniem za świadczenie ww. usług jest zapłata w formie premii pieniężnej. W obu przypadkach powyższa okoliczność winna być udokumentowana poprzez wystawienie przez świadczącego usługę faktury VAT na rzecz nabywcy usług.W związku z powyższym w przedmiotowej sytuacji wynagrodzenie za świadczenie usług w formie premii pieniężnej podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. według 22% stawki podatku VAT, oraz winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę faktury VAT.

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy, stwierdzającego iż opodatkowanie premii pieniężnej prowadzi do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, należy zauważyć, że w rzeczywistości w stanie faktycznym występują dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usług. Na rzecz takiego wniosku przemawia w szczególności okoliczność, że wypłata premii nie jest związana z konkretną dostawą. Poza tym czynności te są odrębnie wynagradzane (z tytułu dostawy towarów wynagrodzenie płacone jest przez nabywcę, natomiast w przypadku premii pieniężnej wynagrodzenie wypłacane jest przez dostawcę towarów). W przypadku dostawy towarów podstawą opodatkowania jest kwota z tytułu sprzedaży dokonanej przez dostawcę na rzecz podatnika pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei w odniesieniu do świadczonej usługi podstawą opodatkowania jest wartość wypłaconej premii pieniężnej pomniejszona o kwotę należnego podatku. Trudno zatem uznać za zasadną tezę o podwójnym opodatkowaniu tej samej czynności, bowiem jak wskazano powyżej w przedmiotowej sprawie występują dwie transakcje.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do przywołanego przez Wnioskodawcę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/06 zauważa się, iż orzeczenie to zostało wydane w konkretnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł. W związku z tym ww. wyrok nie ma charakteru powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.