IBPP2/443-461/09/BW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2009 r. (data wpływu 19 czerwca 2009 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 10 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego oraz korekty podatku naliczonego w przypadku wykreślenia nieruchomości z ewidencji środków trwałych w trakcie działalności spółki, dokonania podziału tej nieruchomości i przekazania jej części wspólnikom - jest prawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego oraz korekty podatku naliczonego w przypadku wykreślenia nieruchomości z ewidencji środków trwałych w trakcie działalności spółki, dokonania podziału tej nieruchomości i przekazania jej części wspólnikom.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 10 sierpnia 2009 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 28 lipca 2009 r. znak: IBPBI/1/415-493/09/AB, IBPP2/443-461/09/BW.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) prowadzi działalność w oparciu o umowę spółki i wpisy do ewidencji działalności gospodarczej poszczególnych wspólników. Wspólnikami spółki są Pan X - 50%, małżonkowie (Państwo Y), między którymi nie istnieje rozdzielność majątkowa - każdy z małżonków po 25% udziałów.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Przedmiotem działalności spółki jest wynajem pomieszczeńużytkowych na cele gospodarcze w oparciu o długoletnie umowy dzierżawy.

Wspólnicy spółki poza działalnością spółki prowadzą indywidualne działalności gospodarcze w formie jednoosobowych firm oraz spółek cywilnych - osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą.

Wspólnik Pan X prowadzi działalność w formie jednoosobowej firmy, w której zakres wchodzi m.in. wynajem nieruchomości. Pan X jest czynnym podatnikiem VAT.

Wspólnicy (państwo Y) prowadzą działalność w formie spółki cywilnej zajmującej się wynajmem nieruchomości. Spółka cywilna (państwa Y) jest czynnym podatnikiem VAT.

Dodatkowo małżonek (państwa Y) prowadzi indywidualną działalność gospodarczą jako osoba fizyczna - Kancelaria Radcy Prawnego, i jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą jest czynnym podatnikiem VAT.

Wspólnicy na mocy aktu notarialnego wnieśli aportem do majątku Spółki używany budynek, w którym w latach 1995-1996 został przeprowadzony remont i modernizacja przewyższająca wartość początkową zakupionej nieruchomości. Od poniesionych nakładów inwestycyjnych Spółka dokonała odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości, jako od wydatków związanych z działalnością opodatkowaną. Nieruchomość stanowi środek trwały Spółki, od którego dokonywane są odpisy amortyzacyjne zaliczane w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Właścicielem budynku w księdze wieczystej są osoby fizyczne. W Dziale II "Własność" ksiąg wieczystych wpisane jest podrubryka 1 "wspólność łączna wspólników spółki cywilnej", podrubryka 2 " osoba fizyczna: małżeństwo Y i Pan X. Spółka nie posiada osobowości prawnej. Udziały w nieruchomości są łączne, nie są określone w częściach ułamkowych.

Wspólnicy w maju 2008 r. aktem notarialnym, dokonali zmiany umowy spółki wprowadzając zapis, że w przypadku likwidacji spółki lub zakończenia działalności nieruchomość położona w mieście X będzie przeniesiona na wspólników w następujących proporcjach - Pan X 1/2 udziału w nieruchomości, małżonkowie - po 1/4 udziału,

W trakcie trwania działalności Spółki wspólnicy chcą dokonać fizycznego podziału nieruchomości - wydzielenie poszczególnych lokali odrębnie dla Pana X i odrębnie dla małżonków (państwa Y) oraz ustalenie części ułamkowych udziału w gruncie przypadających dla wyżej wymienionych, na którym jest położona nieruchomość. Po dokonaniu podziału poszczególne lokale będą wykorzystane w indywidualnych działalnościach gospodarczych wspólników w celu dalszego prowadzenia działalności opodatkowanej VAT polegającej na wynajmie lokali użytkowych objętej 22% stawką VAT.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z dokonanym podziałem fizycznym nieruchomości, na podstawie dokumentacji geodezyjnej zostanie sporządzony akt notarialny podziału nieruchomości wspólnej. Na bazie aktu notarialnego sąd dokona stosownych zmian w księdze wieczystej polegających na wydzieleniu z dotychczasowej księgi nowych, dwóch nowych ksiąg: pierwsza - Pan X (lokale i część ułamkowa gruntu), druga - małżonkowie (lokale i część ułamkowa gruntu). Dotychczasowa księga wieczysta zostanie zlikwidowana.

W związku z podziałem nieruchomości w spółce cywilnej nieruchomość zostanie wykreślona z ewidencji środków trwałych. Poszczególne lokale, wraz z udziałem w gruncie zostaną wprowadzone do środków trwałych w firmie pana X oraz w spółce państwa Y (małżonków).

Wnioskodawca stwierdził, iż powyższa czynność - podział nieruchomości nie stanowi sprzedaży, ani nie jest czynnością zrównaną ze sprzedażą, spowoduje jednak zmianę w prowadzonej dla tej nieruchomości księdze wieczystej. Podział nieruchomości nie jest przekazaniem na cele osobiste, gdyż nieruchomość będzie nadal wykorzystywana w działalności gospodarczej i będzie służyła sprzedaży opodatkowanej.

Spółka zostanie zlikwidowana, a na dzień likwidacji nie będzie w prowadzonej ewidencji żadnych środków trwałych.

Remanent likwidacyjny Spółki nie będzie zawierał żadnej pozycji, będzie wynosił zero złotych.

Spółka cywilna nie ma osobowości prawnej. Majątek spółki jest własnością wspólników, nie jest własnością spółki.

W wyniku fizycznego podziału nieruchomości nie następuje żadna czynność prawna, będąca czynnością zrównaną ze sprzedażą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w momencie wykreślenia z ewidencji środków trwałych spółki cywilnej, w trakcie działalności spółki - nieruchomości w wyniku fizycznego jej podziału na lokale użytkowe nadal używane przez wspólników w innych indywidualnych działalnościach gospodarczych lub spółkach cywilnych dla celów opodatkowanych VAT (wynajem lokali użytkowych) powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT lub obowiązek korekty podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, przy podziale fizycznym nieruchomości i wykreśleniu jej z ewidencji środków trwałych spółki cywilnej, przed likwidacją spółki - w momencie wykreślenia nieruchomości ze środków trwałych spółki cywilnej i wpisanie do ewidencji drugiej spółki cywilnej lub działalności indywidualnej osoby fizycznej nie jest czynnością związaną ze sprzedażą i nie jest objęta zakresem opodatkowania VAT opisanym w dziale II ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nie powstanie również obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 90, 91 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z upływem 10-letniego okresu od dnia nabycia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w prawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W świetle art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Z kolei w myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Spółka cywilna, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, której celem jest prowadzenie działalności gospodarczej, jest w myśl przytoczonego wyżej przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT, podatnikiem tego podatku.

Będąc podmiotem podatku od towarów i usług podlega ona obowiązkowi rejestracji w zakresie tego podatku, zgodnie z art. 96 ust. 1 i 4 ww. ustawy, a w przypadku zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu - wykreśleniu z rejestru podatników stosownie do art. 96 ust. 6 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 1 cyt. ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z kolei szczegółowe zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Przepis art. 91 ust. 1 ww. ustawy o VAT, stanowi, iż po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wspólnicy spółki cywilnej na podstawie aktu notarialnego wnieśli aportem do spółki używany budynek.

Właścicielem budynku w księdze wieczystej są osoby fizyczne. W Dziale II "Własność" wpisane jest "wspólność łączna wspólników spółki cywilnej. Udziały w nieruchomości są łączne, nie są określone w częściach ułamkowych.

Wspólnicy w maju 2008 r. aktem notarialnym dokonali zmiany umowy spółki wprowadzając zapis, że w przypadku likwidacji spółki lub zakończenia działalności nieruchomość będzie przeniesiona na wspólników w proporcjach.

W czasie trwania spółki cywilnej trzech wspólników tej spółki chce dokonać fizycznego podziału nieruchomości - wydzielenie poszczególnych lokali oraz ustalenie części ułamkowych udziału w gruncie, na którym jest położona jest nieruchomość.

Po dokonaniu podziału poszczególne lokale danej nieruchomości będą wykorzystywane w indywidualnych działalnościach gospodarczych wspólników polegających na wynajmie lokali użytkowych.

Zgodnie z dokonanym podziałem fizycznym nieruchomości, na podstawie dokumentacji geodezyjnej zostanie sporządzony akt notarialny podziału nieruchomości wspólnej.

Na bazie aktu notarialnego sąd dokona stosownych zmian w księdze wieczystej polegających na wydzieleniu z dotychczasowej księgi nowych ksiąg dla wspólników.

Dotychczasowa księga wieczysta zostanie zlikwidowana.

Ponadto z wniosku wynika, że w budynku, który ma być przekazany wspólnikom, w latach 1995-1996 został przeprowadzony remont i modernizacja przewyższająca wartość początkową zakupionej nieruchomości. Od poniesionych nakładów spółka dokonała odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości, jako od wydatków związanych z działalnością opodatkowaną.

Należy zauważyć, iż w efekcie wniesienia aportem do spółki cywilnej przez jej wspólników używanego budynku, budynek ten stał się częścią majątku spółki, która z punktu widzenia podatku od towarów i usług jest odrębnym od jej wspólników podatnikiem tego podatku. Konsekwencją powyższego jest m.in. prawo spółki do odliczenia podatku naliczonego związanego z remontem i modernizacją tego budynku, z czego, co wynika z wniosku, spółka skorzystała.

Planowane przekazanie, o którym mowa we wniosku, jest przekazaniem części majątku spółki jej wspólnikom i należy tę czynność traktować, zdaniem tut. organu, jako czynność, która, co do zasady, z mocy art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, jest zrównana z czynnością dostawy towarów podlegającą opodatkowaniu, pod warunkiem jednakże, że podatnikowi (w tym konkretnym przypadku Wnioskodawcy) przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub części. Ponieważ, jak wynika z wniosku, ww. budynek został wniesiony do spółki przez jej wspólników jako aport, tj. w wykonaniu czynności nie dających wówczas prawa do odliczenia, zatem przepis art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, w tej sytuacji, nie będzie miał zastosowania.

Dodatkowo zauważyć należy, że ponieważ, jak wskazano we wniosku, w odniesieniu do, mającego być przedmiotem przekazania, budynku Wnioskodawca skorzystał z przysługującego mu prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków poniesionych na jego remont i modernizację, po czym prawo to ma się zmienić z uwagi na zmianę przeznaczenia nabytych towarów, to - w świetle powołanych przepisów - Wnioskodawca zobligowany jest, co do zasady, do skorygowania podatku naliczonego, który został odliczony z tytułu zwiększenia wartości środka trwałego (ulepszenie).

Trzeba przy tym wskazać, iż dokonane ulepszenie środka trwałego (przekraczające wartość początkową tego środka trwałego - budynku) traktowane jest dla celów podatku od towarów i usług jako zakup nowego środka trwałego, okres dokonania korekty należy liczyć od roku, w którym wydatki zostały poniesione (oddane do użytkowania).

Skoro jednak, jak wynika z wniosku, modernizacja przedmiotowego budynku miała miejsce w latach 1995-1996, zatem mając na uwadze regulację prawną przewidzianą przepisem art. 163 ust. 2 zdanie trzecie ww. ustawy o VAT, zgodnie z którą w stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed dniem 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy, o której mowa w art. 175 tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), uzasadnionym jest przyjęcie, iż korekta podatku naliczonego odliczonego w związku z ww. modernizacją nie jest zasadna.

Należy dodatkowo zauważyć, iż z uwagi na wskazany wyżej przepis art. 163 ust. 2 ustawy o VAT, przepisy art. 91 ustawy o VAT, w odniesieniu do sytuacji opisanej we wniosku nie mają zastosowania.

Reasumując, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nie ma podstaw do naliczania podatku VAT w sytuacji przekazania wydzielonych części tejże nieruchomości wspólnikom i nie wystąpi konieczność dokonania korekty podatku naliczonego, który został odliczony w związku z poniesionymi w latach 1995-1996 nakładami na remont opisanej we wniosku nieruchomości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż podział fizyczny nieruchomości i wykreślenie jej z ewidencji środków trwałych spółki cywilnej oraz wpisanie wydzielonych części nieruchomości do prowadzonych przez wspólników indywidualnych działalności gospodarczej nie jest objęte zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy uznać prawidłowe.

Również za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż w opisanej sytuacji nie powstanie obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje, że poruszona w przedmiotowym wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług, kwestia dotycząca obowiązku zapłaty podatku na dzień likwidacji spółki, a także kwestie dotyczące podatku dochodowego będą przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.