IBPP2/443-418/08/JCi

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2008 r. (data wpływu 29 kwietnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2008 r. (data wpływu 8 lipca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy nota księgowa-uznaniowa jest prawidłowym dowodem księgowym dokumentującym wypłacane premie pieniężne za przekroczenie określonego w umowie pułapu obrotów w okresie danego kwartału - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy nota księgowa-uznaniowa jest prawidłowym dowodem księgowym dokumentującym wypłacane premie pieniężne za przekroczenie określonego w umowie pułapu obrotów w okresie danego kwartału.

W dniu 8 lipca 2008 r. zostało złożone uzupełnienie do ww. wniosku, będące odpowiedzią na wezwanie tutejszego organu z dnia 27 czerwca 2008 r. znak: IBPP2/443-418/08/JCi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zajmuje się dystrybucją towarów dla zaopatrzenia piekarni i cukierni. Spółka współpracuje z różnymi producentami i dostawcami takich towarów oraz zorganizowała sieć dystrybucyjną tych towarów poprzez firmy będące udziałowcami Spółki. W celach motywacyjnych do dalszej współpracy w zawieranych umowach zarówno z dostawcami jak i odbiorcami ustalone są zasady przyznawania premii (bonusów) pieniężnych za osiągnięcie określonej wielkości obrotu w okresie danego kwartału. Udzielona premia nie ma wpływu na cenę towaru. W związku z ogólną interpretacją Ministerstwa Finansów, że premia pieniężna to jest usługa. Dotychczas rozliczenia z dostawcami za wyliczone premie pieniężne dokonywane były na podstawie faktur VAT i opodatkowane stawką 22%. Takie same rozliczenie prowadzili odbiorcy towarów. W 2008 r. Spółka otrzymała od swojego dostawcy pismo informujące o zmianie sposobu rozliczeń premii pieniężnych za przekroczenie określonych pułapów obrotu w okresie danego kwartału - notą księgową uznaniową. Spółka otrzymała również aneks do umowy potwierdzający zmianę formy rozliczania ww. premii.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż zajmuje się dystrybucją towarów zakupionych u dostawcy poprzez sieć dystrybucyjną zorganizowaną z udziałowcami firmy. Od swoich dostawców otrzymuje premie pieniężne. Zasady przyznawania premii pieniężnej określone zostały w "Porozumieniu o premii handlowej" zawartym między stronami (dostawcą i odbiorcą). Dostawca oferuje Odbiorcy system premiowania sprzedaży, w porozumieniu określono, że podjęte działania mają na celu zwiększenie sprzedaży towarów handlowych dostawcy. Premia będzie udzielana po zakończeniu okresów rozliczeniowych, tj. kwartał (rok). Premia pieniężna związana z dostawą towarów za okres kwartalny (roczny) obliczana jest w wysokości procentowej po przekroczeniu odpowiedniego pułapu obrotów. Podstawą udzielenia premii jest dostawa towarów zafakturowana w okresie rozliczeniowym oraz potwierdzona co do zgodności wszystkich dostaw przez obie strony. W terminie siedmiu dni po otrzymaniu potwierdzenia wysokości premii wystawiana jest nota na wartość netto. Zapłata premii następuje w formie kompensaty wierzytelności z tytułu bieżących dostaw, w uzasadnionych przypadkach na rachunek bankowy wskazany przez odbiorcę w terminie 14 dni od dnia wystawienia noty. W analogiczny sposób następuje rozliczenie z siecią firm będących dystrybutorami Wnioskodawcy. Z porozumienia wynika, że premia pieniężna naliczana jest procentowo, a jej wielkość zależy tylko od osiągnięcia określonej wielkości obrotu w okresie kwartału (roku). Wypłacona premia pieniężna odnosi się do wszystkich dostaw w okresie kwartału (roku).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nota księgowa - uznaniowa jest prawidłowym dowodem księgowym dokumentującym wypłacane premie pieniężne za przekroczenie określonego w umowie pułapu obrotów w okresie danego kwartału w świetle ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać zrealizowania na rzecz kontrahenta określonego pułapu obrotu, za świadczenie usług, gdyż ewidentnie na uzyskanie określonego pułapu obrotu składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Czynności stanowiące dostawę towarów nie mogą jednocześnie przez ich zsumowanie stanowić usługi. Przeszkodą do takiego stwierdzenia jest treść art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, z którego to wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą. Przepis ten, według Spółki, dokonuje wyraźnego podziału na dostawy i odpłatne świadczenie usług. Skoro otrzymania premii pieniężnej (bonusu) nie można określić jako świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ww. ustawy, to dokumentowanie tych czynności notą księgową Spółka uważa za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

W opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z sytuacją, gdzie Wnioskodawca zajmuje się dystrybucją towarów dla zaopatrzenia piekarni i cukierni. Spółka współpracuje z różnymi producentami i dostawcami takich towarów oraz zorganizowała sieć dystrybucyjną tych towarów poprzez firmy będące udziałowcami Spółki. W celach motywacyjnych do dalszej współpracy w zawieranych umowach zarówno z dostawcami jak i odbiorcami ustalone są zasady przyznawania premii (bonusów) pieniężnych za osiągnięcie określonej wielkości obrotu w okresie danego kwartału (roku). Udzielona Wnioskodawcy premia przez swoich dostawców nie ma wpływu na cenę towaru.

Zasady przyznawania premii pieniężnej określone zostały w "Porozumieniu o premii handlowej" zawartym między stronami (dostawcą i odbiorcą), gdzie określono, że podjęte działania mają na celu zwiększenie sprzedaży towarów handlowych dostawcy. Premia pieniężna związana z dostawą towarów za okres kwartalny (roczny) obliczana jest w wysokości procentowej po przekroczeniu odpowiedniego pułapu obrotów. Podstawą udzielenia premii jest dostawa towarów zafakturowana w okresie rozliczeniowym oraz potwierdzona co do zgodności wszystkich dostaw przez obie strony. W analogiczny sposób następuje rozliczenie z siecią firm będących dystrybutorami Wnioskodawcy. Z porozumienia wynika, że premia pieniężna naliczana jest procentowo, a jej wielkość zależy tylko od osiągnięcia określonej wielkości obrotu w okresie kwartału (roku). Wypłacona premia pieniężna odnosi się do wszystkich dostaw w okresie kwartału (roku).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że premia ta nie ma charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcami są dostawcy towarów, którzy realizują swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u nich a nie u innego dostawcy.

Stwierdzić zatem należy, iż w przedmiotowej sprawie udzielona przez Wnioskodawcę jak i Wnioskodawcy premia pieniężna jest ściśle uzależniona od określonego zachowania Wnioskodawcy, jak i firm będących dystrybutorami Wnioskodawcy. Z treści wniosku nie wynika, aby możliwe było powiązanie premii pieniężnej z konkretną dostawą (lub dostawami), a więc nie może być ona potraktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Premia pieniężna jest wynagrodzeniem za określone zachowanie się kontrahentów w stosunku do Wnioskodawcy, jak również zachowanie się Wnioskodawcy wobec swoich dostawców. Zachowanie takie stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego.

W świetle powyższego zachowanie kontrahentów wobec Wnioskodawcy i analogicznie Wnioskodawcy wobec jego dostawcy, należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym w przedmiotowej sytuacji świadczenie wskazanych wyżej usług, za które wypłacane jest wynagrodzenie nazwane premią pieniężną, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. według stawki 22% stawki podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 ustawy o podatku VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ponieważ premia pieniężna jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi, to otrzymujący premię winien na podstawie ww. przepisu art. 106 ust. 1 ustawy o podatku VAT udokumentować przedmiotową czynność wystawieniem faktury VAT na rzecz nabywcy usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.