IBPP2/443-408/11/ICz

Pisma urzędowe

Status: Nieoceniane

Pismo z dnia 22 czerwca 2011 r. Izba Skarbowa w Katowicach IBPP2/443-408/11/ICz

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 5 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2011 r. (data wpływu 22 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania udziałowcowi Spółki w wyniku postępowania likwidacyjnego całości majątku Spółki oraz konieczności dokonania korekty podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania udziałowcowi w wyniku postępowania likwidacyjnego całości majątku Spółki oraz konieczności dokonania korekty podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. w likwidacji (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Od 2007 r. Spółka jest użytkownikiem wieczystym działki gruntu zabudowanej budynkami o charakterze biurowym oraz produkcyjnym (dalej: Nieruchomość). Spółka nabyła Nieruchomość w drodze transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w odniesieniu do której Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nieruchomość służy prowadzeniu działalności opodatkowanej VAT poprzez jej wynajem na rzecz innego przedsiębiorcy.

Większościowym udziałowcem Spółki jest T. H. B.V. z siedzibą w Królestwie Niderlandów (posiada 99% udziałów w Spółce). Większościowy udziałowiec Spółki podjął decyzję o jej likwidacji. W toku postępowania likwidacyjnego, po spłacie wierzycieli lub zabezpieczeniu ich roszczeń, Spółka przeniesie na rzecz udziałowca cały swój majątek, w tym Nieruchomość, po czym w wyniku wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego ustanie jej byt prawny. Po jej przeniesieniu do T. H. B.V. Nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, tj. dalszego najmu na rzecz obecnego najemcy, a w przyszłości może być przedmiotem sprzedaży przez T. H. B.V.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy przekazanie udziałowcowi Spółki w wyniku postępowania likwidacyjnego całości majątku Spółki pozostałego po spłacie / zabezpieczeniu wierzycieli / stanowi dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czy w przypadku przekazania w wyniku likwidacji całości majątku Spółki, w tym Nieruchomości, udziałowcowi, Spółka lub udziałowiec będą zobowiązani do dokonania korekty podatku VAT naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 4 i 5 Ustawy VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1.

Przekazanie udziałowcowi Spółki w toku postępowania likwidacyjnego całości majątku Spółki pozostałego po spłacie/zabezpieczeniu wierzycieli/ Spółki nie stanowi dostawy towarów lub świadczenia usług w rozumieniu art. 5 Ustawy VAT, a zatem nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Pojęcie dostawy towarów zostało zdefiniowane w art. 7 ust. 1 Ustawy, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie zaś z art. 2 pkt 6 ustawy, pod pojęciem "towarów" rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Towarami są zatem również nieruchomości.

Wydanie majątku likwidacyjnego Spółki na rzecz udziałowca będzie stanowiło przeniesienie praw do rozporządzania tym majątkiem jak właściciel. Jednakże, przeniesienie to nie będzie czynnością odpłatną. W myśl art. 286 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej "k.s.h."), po zakończeniu procesu likwidacji, to jest po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wszystkich wierzycieli, ale nie wcześniej niż przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji, następuje podział pozostałego majątku likwidacyjnego pomiędzy wspólników. Wydanie majątku likwidacyjnego przez Spółkę w likwidacji w żaden sposób nie wywołuje zatem obowiązku świadczenia zwrotnego ze strony jej udziałowca, ani nie jest podstawą żądania przez podmiot likwidowany wykonania takiegoż świadczenia. Oznacza to, iż przekazanie majątku likwidacyjnego przez Spółkę na rzecz udziałowca nie będzie odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1 Ustawy VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy VAT, przez odpłatną dostawę towarów rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności (1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, (2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Przekazanie majątku likwidacyjnego, w tym Nieruchomości, na rzecz udziałowca w toku postępowania likwidacyjnego nie stanowi żadnej z czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 Ustawy VAT, stąd czynność ta nie podlega opodatkowaniu również na tej podstawie. W szczególności:

Przepis art. 7 ust. 2 Ustawy VAT nie zrównuje z dostawą opodatkowaną przekazania towarów na rzecz udziałowca w drodze likwidacji spółki. Takie przekazanie nie jest bowiem czynnością dwustronną wykonywaną w celu realizacji zamiaru stron do dokonania dostawy oraz jej przyjęcia lecz następuje z mocy prawa jako element niezbędny dla przeprowadzenia likwidacji Spółki, bez względu na zamiar i wolę likwidatora działającego na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku: (i)rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej nie mającej osobowości prawnej, lub (ii) zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego. Przepis ten reguluje zatem opodatkowanie przekazania towarów w drodze likwidacji przy czym dotyczy jedynie likwidacji spółki cywilnej lub spółek osobowych. Oznacza to zatem, że do przesunięcia towarów w wyniku likwidacji podatnika nie ma zastosowania art. 7 ust. 1 lub 2 Ustawy VAT. Gdyby bowiem przepis ten odnosił się także do przesunięcia towarów do udziałowca w wyniku przeprowadzonej likwidacji podatnika to zbędne byłoby umieszczanie w Ustawie VAT odrębnej regulacji nakazującej opodatkowanie takiego przesunięcia (tj. właśnie art. 14 ust. 1 Ustawy VAT). Istniałyby bowiem w takim przypadku dwie równoległe podstawy prawne opodatkowania tej samej czynności, co oznaczałoby, że jedna z nich jest zbędna. W świetle zasady racjonalnego ustawodawcy zakładającej m.in. systemową spójność Ustawy VAT należy przyjąć, iż żaden przepis Ustawy VAT nie jest zbędny. Oznacza to, iż art. 7 ust. 1 oraz 2 nie dotyczą przekazania towarów przez Spółkę na rzecz udziałowca w wyniku likwidacji Spółki skoro opodatkowanie przekazania majątku w drodze likwidacji spółek wprowadza art. 14 ust. 1 Ustawy VAT. Jednocześnie, określając w art. 14 ust. 1 Ustawy VAT, że przeniesienie majątku do wspólnika w wyniku likwidacji podatnika jest opodatkowane wyłącznie w przypadku likwidacji spółek innych niż kapitałowe Ustawodawca zrezygnował z opodatkowania takiego przesunięcia majątku likwidacyjnego w przypadku likwidacji spółek kapitałowych (w tym Spółki).

Brak opodatkowania przesunięcia majątku likwidowanej spółki kapitałowej do wspólnika potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 kwietnia 2009 r. (sygn. akt I FSK 59/08). Sąd uznał, iż w art. 14 ust. 1 Ustawy ustawodawca wprowadza opodatkowanie remanentu końcowego po likwidacji spółek nie mających osobowości prawnej lub działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną "nie chcąc złamać podstawowych zasad opodatkowania: zasady neutralności oraz zasady powszechności". Zdaniem Sądu, brak tego przepisu "spowodowałby możliwość uniknięcia płacenia podatku od towarów i usług przez osoby fizyczne (byłych wspólników spółek nie mających osobowości prawnej lub osoby, które prowadziły jednoosobową działalność gospodarczą). Skoro bowiem przejmują jako osoby fizyczne majątek spółki (czy też wykorzystywany wcześniej majątek do działalności gospodarczej) po likwidacji i od majątku tego został odliczony podatek od towarów i usług, to występujące w tym przypadku w roli konsumentów osoby fizyczne otrzymałyby towary bez podatku od towarów i usług, co naruszałoby zasadę powszechności opodatkowania. Stąd też konieczność wykazania podatku należnego z tytułu remanentu końcowego na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o VAT. "Sąd zauważył jednak, iż: "wydanie majątku w ramach likwidacji spółki kapitałowej wspólnikowi mającemu osobowość prawną prawie zawsze będzie przekazaniem towarów pomiędzy dwoma podatnikami. Co więcej, skoro towary te stanowiły część majątku spółki wykorzystywaną przez nią w działalności gospodarczej należy założyć, że ich odbiorca również prowadzący taką działalność nie działa jako konsument a przeciwnie, że przekazane mu towary wykorzysta w działalności gospodarczej. A zatem interpretacja art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nakazująca zastosowanie go do sytuacji wydania majątku spółki wspólnikowi, który jest osobą prawną, w praktyce w większości przypadków będzie się łączyć z naruszeniem wymienionych zasad". Stanowisko takie zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 20 sierpnia 2009 r. (sygn. III SA/Wa 907/09) czy też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 21 października 2010 r. (sygn. akt I SA/Kr 1379/10). Stanowisko wyrażone przez NSA w pełni odnosi się do przedstawionego zdarzenia przyszłego, gdzie udziałowiec Spółki jest osobą prawną, a majątek przejęty od Spółki w postępowaniu likwidacyjnym zostanie przez udziałowca wykorzystany w jego własnej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. W tej sytuacji, opodatkowanie przekazania towarów w drodze likwidacji na podstawie art. 7 ust. 2 Ustawy niewątpliwie naruszałoby zasadę neutralności oraz powszechności opodatkowania.

Co więcej, gdyby uznać, że przekazanie majątku w ramach likwidacji Spółki podlega opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 2 Ustawy, to zgodnie z art. 106 ust. 7 Ustawy, Spółka byłaby obowiązana udokumentować wydanie majątku likwidacyjnego udziałowcowi fakturą wewnętrzną. Gdyby podatek należny wynikający z faktury wewnętrznej został zapłacony przed wykreśleniem Spółki z rejestru przedsiębiorców to niezbędne byłoby zapewnienie środków finansowych na zapłatę tego podatku przez Spółkę. Ponieważ transfer majątku likwidacyjnego następuje po zakończeniu spraw Spółki oznaczałoby to konieczność pozostawiania w Spółce środków pieniężnych niezbędnych na zapłatę należnego podatku już po przeniesieniu majątku likwidacyjnego na Spółkę. Przepisy k.s.h. co do zasady nie przewidują możliwości pozostawienia kwot gotówkowych w spółce likwidowanej po wyniesieniu majątku likwidacyjnego do wspólników celem uregulowania zobowiązań spółki w tym podatkowych.

Ponadto, w sytuacji gdy przeniesienie majątku likwidacyjnego dokumentowane jest fakturą wewnętrzną wspólnik, zgodnie z art. 86 ust. 2 Ustawy VAT, nie miałby prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wewnętrznej wystawionej przez Spółkę. Zgodnie z tym przepisem bowiem kwota podatku należnego wskazana na fakturze wewnętrznej Spółki nie stanowi podatku VAT naliczonego dla udziałowca spółki otrzymującego majątek likwidacyjny. Celem art. 7 ust. 2 Ustawy VAT jest opodatkowanie przekazania towarów do faktycznej konsumpcji, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, udziałowiec Spółki nie występuje w roli konsumenta towarów uzyskanych w drodze likwidacji Spółki, ale będzie je wykorzystywał we własnej działalności gospodarczej. W rezultacie brak po stronie udziałowca Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu majątku likwidacyjnego naruszałby zasadę neutralności opodatkowania.

Spółka w likwidacji, która dokona przekazania majątku pozostałego po spłacie wierzycieli na rzecz udziałowca nie dokona tej czynności jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1. Wydanie majątku likwidacyjnego wspólnikom nie wypełnia definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy, ponieważ czynność ta nie jest już dokonywana w celu zarobkowym oraz nie istnieją okoliczności wskazujące na zamiar wykonywania tejże czynności w sposób ciągły. Przeciwnie, okoliczności w jakich odbywa się to przekazanie majątku w ramach likwidacji wyraźnie wskazują na zamiar nieprowadzenia już żadnej działalności. Wynika to wprost z celu w jakim prowadzi się postępowanie likwidacyjne w stosunku do osoby prawnej.

Reasumując, przekazanie udziałowcowi Spółki majątku w ramach likwidacji Spółki nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, nie powinna być za taką uważana na podstawie art. 7 ust. 2 Ustawy VAT, ani też nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 14 ust. 1 Ustawy VAT.

Ad 2.

W przypadku przekazania majątku likwidacyjnego na rzecz udziałowca Spółki w ramach postępowania likwidacyjnego, które to przekazanie nie będzie podlegało regulacjom Ustawy VAT i opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 4 i 5 Ustawy VAT w odniesieniu do składników majątkowych przekazywanych udziałowcowi w ramach likwidacji.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 Ustawy VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty podatku naliczonego podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 4, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Z kolei, ust. 5 tegoż artykułu stanowi, że w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 Ustawy VAT jako "odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów". Zatem, dla ustalenia czy w przestawionym zdarzeniu przyszłym zaistnieje po stronie Spółki obowiązek korekty podatku naliczonego w stosunku do środków trwałych przekazanych w ramach likwidacji na rzecz udziałowca Spółki, kluczowe jest stwierdzenie czy dojdzie do sprzedaży w rozumieniu Ustawy.

Ponieważ w zamian za przekazanie majątku likwidacyjnego Spółki nie otrzymuje jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, a w szczególności ekwiwalentu przekazanego majątku, zatem przekazanie majątku likwidacyjnego nie może być uznane za odpłatną dostawę towarów. Ponieważ majątek likwidacyjny składa się przede wszystkim z Nieruchomości wydanie tego majątku w drodze likwidacji Spółki na rzecz udziałowca Spółki nie będzie wiązało się z wywozem majątku poza granice Polski. Nie będzie zatem ta czynność wypełniała znamion eksportu lub wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Do przekazania majątku likwidacyjnego nie znajdzie również zastosowania art. 14 Ustawy VAT, bowiem dotyczy on wyłącznie przekazania majątku likwidacyjnego spółek osobowych lub cywilnych, a nie spółki kapitałowej, którą jest Spółka. W efekcie, w analizowanym przypadku nie mamy do czynienia ze sprzedażą majątku likwidacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 22 w związku z art. 91 ust. 4 Ustawy VAT. Nie zachodzi zatem konieczność dokonania w przypadku takiego przekazania majątku likwidacyjnego przez Spółkę korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 4 i 5 Ustawy.

W rezultacie, Spółka nie będzie zatem obowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego w stosunku do środków trwałych przekazanych udziałowcowi Spółki w ramach likwidacji. Stanowisko takie potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 21 października 2010 r. (sygn. akt I SA/Kr 1379/10) wskazał, że "Skoro przekazanie majątku po likwidacji spółki kapitałowej nie jest odpłatną dostawą towarów i tym samym nie jest sprzedażą, to do takiej czynności nie stosuje się art. 91 ust. 4 i 5 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady i tryb rozwiązania i likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Postępowanie likwidacyjne, prowadzone w celu rozwiązania spółki z przyczyn wskazanych w ustawie k.s.h., ma na celu uregulować stosunki majątkowe spółki wobec jej wspólników i wierzycieli oraz doprowadzić do ostatecznego wykreślenia spółki z rejestru i zakończenia jej bytu prawnego (art. 272 k.s.h.). Stosownie do art. 275 § 2 k.s.h. w okresie likwidacji nie można, nawet częściowo, wypłacać wspólnikom zysków ani dokonywać podziału majątku spółki przed spłaceniem wszystkich zobowiązań. Majątek spółki pozostały po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu jej wierzycieli dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów, chyba że inne zasady podziału określa umowa spółki (art. 286 § 2 i 3 k.s.h.).

Uregulowania Kodeksu spółek handlowych wskazują, iż podział majątku między wspólników następuje po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli. Tym samym przejęcie majątku likwidowanej spółki handlowej przez wspólników następuje z mocy prawa i nie stanowi rozdysponowania majątku przez likwidowany podmiot. Likwidowany podmiot nie może przeznaczyć majątku likwidacyjnego na żaden inny cel (chyba że inne zasady podziału określone zostały w umowie już w momencie zawiązywania spółki), lecz tylko dokonać podziału pozostałego majątku między wspólników.

Ad 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 do 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

eksport towarów;

import towarów;

wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zasadą jest, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów, a zatem kiedy jest ona realizowana pod tytułem nieodpłatnym - nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W ustawie przewidziano jednak od tej zasady wyjątek. Jeżeli podatnikowi przysługiwało - w całości lub w części - prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów, należących do jego przedsiębiorstwa, które następnie zostały przez niego nieodpłatnie przekazane, to tego rodzaju czynności przekazania towarów, uznaje się za podlegające opodatkowaniu jako odpłatne dostawy towaru.

I tak zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa w szczególności:

wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek (art. 7 ust. 3 ustawy).

Z powyższego przepisu art. 7 ust. 2 ustawy wynika, iż dostawą towarów objętą opodatkowaniu, a więc mieszczącą się w przedmiocie opodatkowania określonym w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. w pojęciu "odpłatnej dostawy towarów", mieszczą się także niektóre nieodpłatne przekazania towarów. Ustawodawca za takie uznał te z nich, które są dokonywane na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem (w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r.) a także te, które są przekazywane nieodpłatnie przez podatnika jako należące do jego przedsiębiorstwa (w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r.).

Z tego wynika, iż art. 7 ust. 2 ustawy zrównuje czynności dokonane bez wynagrodzenia z czynnościami odpłatnymi, przy spełnieniu warunków wymienionych w tym przepisie z zastrzeżeniem wypływającym z ust. 3 tego artykułu (wyłączenie zrównania z uwagi na przedmiot objęty czynnością nieodpłatną). W ten sposób wszelkie nieodpłatne przekazanie przez podatnika należących do jego przedsiębiorstwa towarów, innych niż drukowane materiały reklamowe i informacyjne oraz prezenty o małej wartości i próbki, wchodzi w zakres objęty pojęciem "odpłatnej dostawy towarów", o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub części.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca nabył nieruchomość w drodze transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, i w odniesieniu do tej transakcji przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nieruchomość służy prowadzeniu działalności opodatkowanej poprzez jej wynajem. Większościowy udziałowiec Spółki podjął decyzję o jej likwidacji. W toku postępowania likwidacyjnego, po spłacie wierzycieli lub zabezpieczeniu ich roszczeń, Spółka przeniesie na rzecz udziałowca cały swój majątek, w tym Nieruchomość, po czym w wyniku wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego ustanie jej byt prawny.

Zatem z przedstawionego zdarzenia przyszłego niewątpliwie wynika, iż przekazanie majątku Wnioskodawcy nastąpi nieodpłatnie przez likwidowaną Spółkę (Wnioskodawcę), a przy nabyciu tych towarów przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia całości lub części podatku naliczonego.

Dla rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia, czy przekazanie nieodpłatne należącej do Spółki nieruchomości następuje w wyniku jej likwidacji. Na gruncie podatku od towarów i usług opisana czynność jest przekazaniem towaru (nieruchomości) bez wynagrodzenia, o którym mowa w art. 7 ust. 2 cyt. ustawy. Przyczyna, z jakiej Spółka tej czynności dokonuje nie ma wpływu na rozstrzygnięcie kwestii jej opodatkowania podatkiem VAT. Likwidacja Spółki w żaden sposób nie przesądza o braku opodatkowania podatkiem VAT przekazania nieruchomości udziałowcowi.

Odnosząc przywołane uregulowania prawne do sytuacji opisanej we wniosku, stwierdzić należy, iż wskutek likwidacji majątku Wnioskodawcy i przekazanie tego majątku udziałowcowi, dojdzie do prawnej zmiany właściciela danego majątku. W przedmiotowej sytuacji Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia całości lub części podatku naliczonego przy nabyciu towarów przekazanych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż spełnione zostały warunki do uznania przekazywanego majątku likwidowanej Spółki udziałowcowi za odpłatną dostawę towarów. Zatem czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2011 r. jak i wstanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. przekazanie udziałowcowi Spółki w wyniku postępowania likwidacyjnego majątku, w sytuacji gdy Wnioskodawcy przysługiwało prawo przy jego nabyciu do odliczenia w całości jest odpłatną dostawą towarów, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2)

W związku z powyżej wskazaną oceną prawną dokonywanej dostawy, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż przekazanie udziałowcowi w wyniku postępowania likwidacyjnego majątku Spółki (w okresie korekty), nie spowoduje u Wnioskodawcy obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 4, 5 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawę towarów. Tak jak wskazano przy odpowiedzi na pytanie nr 1 przekazanie udziałowcowi majątku likwidacyjnego spółki mieści się w definicji odpłatnej dostawy towarów, o której mowa art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy wskazać, iż art. 91 ust. 1 ustawy stanowi, iż po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Z kolei w ust. 2 tegoż artykułu zapisano, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym ze korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Natomiast stosownie do ust. 4 art. 91 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, ze te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Z przepisu ust. 4 art. 91 ustawy wynika, iż w przypadku gdy w okresie korekty przewidzianej dla środków trwałych, nieruchomości i praw wieczystego użytkowania, nastąpi ich sprzedaż, uważa się ze te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Skoro zaś podział majątku likwidacyjnego Wnioskodawcy pomiędzy wspólników mieści się w definicji odpłatnej dostawy towarów, a ta z kolei jest sprzedażą w rozumieniu ustawy, zatem przepisy art. 91 ustawy będą miały zastosowanie w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę orzecznictwa sądowego, stwierdzić należy że cytowane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że ich moc obowiązująca zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Dlatego też powołane przez Spółkę orzeczenia, nawet jeżeli zapadły w podobnych do przedstawionego we wniosku stanach faktycznych, nie mogą być uznane za źródło powszechnie obowiązującego prawa, na podstawie którego tut. Organ winien wydać interpretację, gdyż nie są dla tut. Organu wyznacznikiem i podstawą do wydania analogicznych rozstrzygnięć.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Augustyna Kośnego 70, 45-056 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl