IBPP2/443-408/08/RSz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko X, przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2008 r. (data wpływu 24 kwietnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2008 r. (data wpływu 9 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy w związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca ma prawo do odliczenia (uwzględniając proporcję sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży zwolnionej) podatku naliczonego związanego z dostawą wszystkich towarów i usług niezbędnych do prowadzenia zadań statutowych stowarzyszenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy w związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca ma prawo do odliczenia (uwzględniając proporcję sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży zwolnionej) podatku naliczonego związanego z dostawą wszystkich towarów i usług niezbędnych do prowadzenia zadań statutowych stowarzyszenia.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 lipca 2008 r. (data wpływu 9 lipca 2008 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 27 czerwca 2008 r., znak IBPP2/443-408/RSz, IBPP3/423-348/08/AM.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest stowarzyszeniem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym, ponieważ całość dochodów przeznacza na cele statutowe. W ramach stowarzyszenia prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług promocyjno - reklamowych. Oprócz ww. działalności stowarzyszenie uzyskuje przychody z tytułu sprzedaży biletów na mecze drużyny piłkarskiej oraz przychody zwolnione z podatku VAT z tytułu organizowania imprez sportowych PKWiU 92.62.12, oraz składek członkowskich do stowarzyszenia. Wnioskodawca otrzymuje ponadto dotacje z Urzędu Miasta i (jako że jest także organizacją pożytku publicznego) od osób fizycznych. Dotacje te nie mają bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług, w związku z czym nie powiększają obrotu i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem należnym VAT. Wszystkie ww. przychody służą tylko i wyłącznie do wykonywania działalności statutowej - tj. rozpowszechniania i krzewienia kultury fizycznej wśród mieszkańców miasta i gminy, promowania zdrowego trybu życia, itp.

Uzupełniając zaistniały stan faktyczny Wnioskodawca stwierdził, iż przychodami ze sprzedaży są:

Wnioskodawca jest także organizacją pożytku publicznego i otrzymuje przelewy od osób prywatnych (przekazują 1% swojego podatku dochodowego od osób fizycznych).

Wnioskodawca stwierdził również, iż sprzedaż reklam i działania statutowe (sprzedaż biletów) są opodatkowane, a w stosunku do sprzedaży zwolnionej, którą prowadzi, Wnioskodawca potrafi wyodrębnić zakupy, które tego dotyczą.

Dotacje pochodzą głównie z Urzędu Marszałkowskiego województwa opolskiego i Urzędu Gminy, natomiast darowizny od osób fizycznych i prawnych - są to gotówkowe lub przelewowe wpłaty na rzecz Stowarzyszenia, które są wykorzystywane do krzewienia kultury fizycznej i promocji zdrowego trybu życia wśród mieszkańców jego miasta (w tym także 1% przekazywany z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym Wnioskodawca pisał wcześniej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca ma prawo do odliczenia (uwzględniając strukturę sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej) podatku naliczonego VAT związanego z dostawą wszystkich towarów i usług niezbędnych do prowadzenia zadań statutowych stowarzyszenia, np. usług i materiałów biurowych, zakupu sprzętu i napoi dla zawodników klubu, wydatków związanych z utrzymaniem boiska i ochrony meczy piłkarskich, usług transportowych związanych z wyjazdami drużyny na mecze, utrzymania mieszkania dla zawodników mieszkających poza terenem miejscowości Wnioskodawcy i przyjeżdżających na treningi, lekarstwami dla zawodników występujących w meczach.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca może (w proporcji jakiej ma się sprzedaż opodatkowana do sprzedaży zwolnionej) odliczyć naliczony podatek VAT na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług od wymienionych powyżej towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Treść tego przepisu wskazuje, iż: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie czynnym podatnikom VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi jedynie "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych."

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Ponadto, w myśl przepisu art. 90 ust. 3 ww. ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów, o których mowa w art. 87 ust. 3, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy o VAT) oraz obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie w jakim czynności te są wykonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy o VAT).

Przy obliczaniu struktury sprzedaży, w liczniku uwzględnia się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, natomiast w mianowniku uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W przypadku, gdy podatnik, na podstawie art. 90 ust. 1, nie jest w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego czynnościom, w związku z wykonywaniem których odliczenie podatku naliczonego jest możliwe i czynnościom, w związku z wykonywaniem których podatnik nie ma prawa do odliczenia, wówczas zastosowanie znajdzie formuła rozliczenia proporcjonalnego określona w ust. 2 ww. art. 90.

Przepis ten może być zastosowany tylko wówczas, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić kwot, o których mowa ust. 1 art. 90 ustawy o VAT.

Zatem jedynie w sytuacji, gdy podatnik jest w stanie przyporządkować w sposób bezpośredni cały podatek naliczony odpowiednio czynnościom umożliwiającym odliczenie i czynnościom niedającym prawa do odliczenia podatku naliczonego, wówczas rozliczenia proporcjonalnego określonego w art. 90 ust. 2 nie stosuje się.

W stanie faktycznym Wnioskodawca stwierdził, iż sprzedaje bilety wstępu na mecze drużyny piłkarskiej ze stawką VAT w wysokości 7%, udostępnia miejsce na baner reklamowy ze stawką 22% podatku VAT, organizuje imprezy sportowe zwolnione z podatku od towarów i usług (PKWiU 92.62.12). W przypadku organizacji imprez sportowych Wnioskodawca może wyodrębnić podatek naliczony, co do którego nie przysługuje mu prawo do jego odliczenia.

Ponadto do prowadzenia zadań statutowych stowarzyszenie korzysta z usług transportowych związanych z wyjazdami drużyny na mecze, utrzymania mieszkania dla zawodników mieszkających poza terenem miejscowości i przyjeżdżających na treningi oraz dokonuje zakupu materiałów biurowych, sprzętu i napoi oraz lekarstwa dla zawodników klubu, ponosi też wydatki związane z utrzymaniem boiska i ochroną meczy piłkarskich.

Wszystkie przychody Wnioskodawcy służą tylko i wyłącznie do wykonywania działalności statutowej, tj. rozpowszechniania i krzewienia kultury fizycznej wśród mieszkańców miasta i gminy, promowania zdrowego trybu życia i itp.

Powołany wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Natomiast w zakresie w jakim towary i usługi będą związane z czynnościami podatkowymi, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku o kwotę podatku naliczonego związanego z wykonywaniem zadań statutowych stowarzyszenia.

Jak już wcześniej wskazano, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną.

W sytuacji gdy istnieje możliwość wyodrębnienia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług wykorzystywanych do czynności opodatkowanych Wnioskodawcy przysługuje w takim zakresie prawo do odliczenia. Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca wykonuje czynności mieszczące się w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku VAT (mogą to być zarówno czynności opodatkowane i zwolnione) oraz wykonuje czynności nieodpłatne (niepodlegające podatkowi VAT) i brak jest możliwości jednoznacznego przyporządkowania podatku naliczonego do sprzedaży opodatkowanej, zdaniem tut. organu, mając na uwadze regulacje zawarte w przepisie art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia należy zastosować dwuetapowy podział podatku naliczonego.

Najpierw należy obliczyć, jaka część "przychodów" uzyskiwana będzie w prowadzonej działalności gospodarczej, a jaka część "przychodów" (po dokonaniu odpowiedniej wyceny) pochodzić będzie ze źródeł poza tą działalnością, czyli w tym przypadku z tytułu niepodlegającej opodatkowaniu działalności statutowej z zakresu rozpowszechnianiu i krzewieniu kultury fizycznej wśród mieszkańców i promowania zdrowego trybu życia.

W celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca będzie mógł przyporządkować w odpowiednich częściach podatek naliczony wynikający z faktur związanych z prowadzoną działalnością, poszczególnym kategoriom działalności statutowej i działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej), w oparciu o miarodajny klucz podziału. Wskazać należy, ze wyboru tego klucza powinien dokonać sam Podatnik uwzględniając przyszła specyfikę działalności.

Zatem w pierwszym etapie, z całości kosztów dotyczących prowadzonej działalności w zakresie wykonywania usług promocyjno-reklamowych, których nie można bezpośrednio przyporządkować działalności opodatkowanej, Wnioskodawca powinien wydzielić część tych kosztów, która związana jest z działalnością statutową i część, która związana jest z działalnością gospodarczą (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną).

Natomiast w drugim etapie, w odniesieniu do wydatków związanych z działalnością gospodarczą (zarówno opodatkowana jak i zwolnioną) Wnioskodawca winien ustalić właściwa proporcję jako udział rocznego obrotu z działalności gospodarczej opodatkowanej w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu działalności gospodarczej opodatkowanej i zwolnionej.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na zasadach określonych, w niniejszej interpretacji.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto informuje się, iż kwestie dotyczące pyt. 2 i 3 tj.:

Czy VAT naliczony od tych wydatków Wnioskodawca może odliczyć nie zważając na fakt skąd pochodzą fundusze na pokrycie tych wydatków (z dotacji, czy też, np. wpływów z reklam).

Czy Wnioskodawca postępuje we właściwy sposób nie opodatkowując kwot wpływających w ramach dotacji i darowizn podatkiem należnym i nie wykazuje ich w deklaracji VAT-7 do "struktury" sprzedaży".

- będą przedmiotem odrębnych interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku - Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.