IBPP2/443-402/08/UH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółka, przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2008 r. (data wpływu 24 kwietnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 sierpnia 2008 r. (data wpływu 6 sierpnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy osiągnięcie określonego w umowie pułapu zakupów jest czynnością opodatkowaną oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie tej usługi - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy osiągnięcie określonego w umowie pułapu zakupów jest czynnością opodatkowaną oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie tej usługi.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 sierpnia 2008 r. (data wpływu 6 sierpnia 2008 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 18 lipca 2008 r., znak:IBPP2/443-402/08/UH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest firmą handlową. Przedmiotem podstawowej działalności spółki jest sprzedaż hurtowa. Wnioskodawca zawarł umowy handlowe z odbiorcami jego towarów, z których wynika że: Wnioskodawca zobowiązuje się przekazywać Kontrahentom bonusy, skonta lub premie proporcjonalnie do udziału każdego z kontrahentów w uzyskaniu korzyści dodatkowych. Otrzymane od dostawców firmy Wnioskodawcy i następnie przekazane Kontrahentom premie pieniężne wypłacane są z tytułu wykonywania przez Kontrahentów w określonym czasie zakupu określonej wartości lub ilości towarów i nie jest związana z żadną konkretną dostawą. Okresem rozliczeniowym jest miesiąc, kwartał lub rok. Premia pieniężna nie stanowi zmiany ceny i nie wpływa na wielkość obrotu między stronami. W wypadku wypełnienia warunków przez Kontrahentów otrzymania premii pieniężnej, Wnioskodawca powiadamia Kontrahentów o uznaniu spełnienia świadczenia polegającego na osiągnięciu przewidzianego umową limitu sprzedaży, oraz podaje kwotę netto premii pieniężnej. Kontrahent wystawia niezwłocznie fakturę na kwotę netto premii pieniężnej powiększoną o VAT o treści "Wynagrodzenie za osiągnięcie obrotów z tytułu umowy o współpracy handlowej".

Wnioskodawca wezwany pismem z dnia 18 lipca 2008 r. do uzupełnienia braków wniosku z dnia 21 kwietnia 2008 r. o u dzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego, wyjaśnił, że: Akcjonariuszami Wnioskodawcy są przedsiębiorcy zajmujący się handlem (sprzedażą) farbami, lakierami i materiałami budowlanymi. Wnioskodawca w ich imieniu i na ich rzecz negocjuje warunki umów handlowych z producentami. Producenci w toku realizacji przyznają gratyfikacje, różnie nazywane w umowach, których podstawową cechą jest to, że ich wypłata uzależniona jest od osiągnięcia określonego w umowie pułapu obrotów, nie ma zaś związku z żadnymi dodatkowymi świadczeniami handlowców zgrupowanych w Konsorcjum Handlowym. Ponieważ stroną umowy handlowej jest Wnioskodawca owe gratyfikacje są tutaj przesyłane, a następnie przenoszone dalej do akcjonariuszy-handlowców, proporcjonalnie do wielkości ich zakupów, czyli przyczynienia się do realizacji poziomu obrotów, dających prawo do gratyfikacji. Gratyfikacje te należy rozumieć jako "uzyskanie dodatkowych korzyści", wedle sformułowania użytego we wniosku.

Wypłata gratyfikacji (premii) następuje po osiągnięciu zakreślonego w umowie handlowej poziomu obrotów i odnosi się do całości zakupów zrealizowanych u dostawcy (producenta). Nie zachodzą przypadki łączenia wypłaty premii z konkretną dostawą. Po upływie określonego w umowie cyklu rozliczeniowego, może to być jeden miesiąc, kwartał lub rok, dostawca dokonuje rozliczenia wielkości sprzedaży i przekazuje Wnioskodawcy informację o wysokości gratyfikacji (premii) pieniężnej. Jedni dostawcy (zależnie od własnych interpretacji podatkowych) żądają wystawienia faktury VAT dla udokumentowania wypłaty premii, inni rozliczenia dokonują na podstawie noty księgowej.

W ślad za rozliczeniem gratyfikacji pieniężnej z dostawcą Wnioskodawca dokonuje dalszego rozliczenia z akcjonariuszami-handlowcami gratyfikacji proporcjonalnie do zrealizowanych przez nich zakupów towarów dostawcy. W tym przypadku również zachodzi rozbieżność stanowisk co do tego, czy dokumentem rozliczającym przekazanie gratyfikacji pieniężnej ma być faktura VAT, czy też nota rozliczeniowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy osiągnięcie określonego w umowie pułapu zakupów jest czynnością opodatkowaną... A zatem czy premie (wynagrodzenia, bonusy) z tytułu wykonywania przez kontrahentów w określonym czasie zakupu określonej wartości lub ilości towarów są opodatkowane podatkiem VAT i w związku z tym Wnioskodawca może odliczyć podatek VAT z faktury, która jest wystawiana dla niego ze stawką 22%.

Zdaniem Wnioskodawcy, znana jest mu interpretacja Ministra Finansów PP3-812-1222/2004/AP/4026 z dnia 30 grudnia 2004 r. według której osiągnięcie określonego pułapu zakupów należy rozumieć, jako usługę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Według tej interpretacji Wnioskodawca ma prawo odliczać podatek naliczony od podatku należnego wynikającego z otrzymanych faktur.

Jednocześnie znane jest Wnioskodawcy utrwalone orzecznictwo sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z dnia 26 lutego 2007 r., sygn. akt: I FSK 94/06 lub wyrok z dnia 22 maja 2007 r. sygn. akt: III SA/Wa 4080/2006), stwierdzające, że: "Za niedopuszczalne należy uznać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz - dostawy towarów jako sprzedaży, drugi raz - zakupu towaru jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług..." Tezy tej nie można skwitować słowami, że wyrok dotyczy tylko jednostkowej sprawy, ponieważ ewentualny spór w postępowaniu podatkowym kończy się przed sądem administracyjnym i rozstrzygnięcie ostatecznie będzie właśnie takie.

W uzupełnieniu Wnioskodawca dodał, iż jego stanowisko jest zbieżne z treścią cytowanych we wniosków wyroków sądów administracyjnych i sprowadza się do tezy wyroku sądu, iż "Za niedopuszczalne należy uznać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz - dostawy towarów jako sprzedaży, drugi raz - zakupu towaru, jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług...".Ponieważ w treści umowy handlowej nie jest zawarte jakiekolwiek zobowiązanie ze strony kupujących, które miałoby charakter świadczenia na rzecz dostawcy Wnioskodawca uważa, że przyszłe, niepewne i nie zawarowane w postaci obowiązku zdarzenie, jakim jest osiągnięcie wskazanego w umowie poziomu obrotów, nie jest usługą, a zatem przekazywana przez dostawców gratyfikacja (premia) pieniężna, w razie ziszczenia się tego zdarzenia nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Rozliczenie gratyfikacji powinno nastąpić na podstawie noty księgowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z powołanego przepisu wynika, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2- 22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Podatnicy podejmują różnorodne działania motywacyjne, (zachęcające do dalszej współpracy), w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach tych, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji otrzymanie przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Wypłacając premię pieniężną sprzedawca nagradza kupującego za nabycie określonej ilości towarów, a w konsekwencji za lojalność względem sprzedawcy, tj. za to, że kupujący nabywa towary wybranego kontrahenta, a nie jego konkurentów. Premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za powstrzymywanie się od zakupu towarów konkurencyjnych. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę nabywca towaru otrzymuje bonus w postaci premii pieniężnej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że premia ta nie ma charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcami są dostawcy, którzy realizują swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u nich, a nie u innego dostawcy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowy handlowe z odbiorcami jego towarów. Są to przedsiębiorcy zajmujący się sprzedażą farb, lakierów i materiałów budowlanych. Wnioskodawca w ich imieniu uzgadnia warunki umów handlowych z producentami ww. towarów. Dostawcy (producenci) przyznają gratyfikacje różnie nazwane w umowach, których podstawową cechą jest osiągnięcie określonej w umowie wysokości obrotu. Otrzymywane od dostawcy (producenta) gratyfikacje (premie) Wnioskodawca przekazuje handlowcom, którzy zrealizowali określony poziom zakupów w określonym czasie (miesiąc, kwartał lub rok). Premie odnoszą się do całości zakupów zrealizowanych u dostawcy (producenta). Wypłacane i otrzymywane premie nie są ściśle powiązane z konkretnymi dostawami.

Po upływie okresu rozliczeniowego Wnioskodawca otrzymuje informację o wysokości premii pieniężnej i rozlicza ją z dostawcą wystawiając fakturę VAT lub notę księgową. Następnie Wnioskodawca pełniąc rolę dostawcy rozlicza premię pieniężną ze swoimi handlowcami (odbiorcami towaru).

Wysokość premii pieniężnych zależy od wysokości obrotu w danym okresie rozliczeniowym.

Stwierdzić zatem należy, iż w przedmiotowej sprawie udzielona przez Wnioskodawcę jak i Wnioskodawcy premia pieniężna (gratyfikacja) jest ściśle uzależniona od określonego zachowania Wnioskodawcy jak i kontrahenta. Otrzymanie przedmiotowej premii pieniężnej jest wynagrodzeniem za określone zachowanie się kontrahentów w stosunku do Wnioskodawcy, jak również zachowanie się Wnioskodawcy wobec swoich dostawców. Zachowanie takie stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę kontrahenci Wnioskodawcy otrzymują premię pieniężną. Taka premię otrzymuje także Wnioskodawca.

W świetle powyższego zachowanie kontrahentów wobec Wnioskodawcy i analogicznie Wnioskodawcy wobec jego dostawcy, polegające na zrealizowaniu określonego poziomu zakupów, należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym, świadczenie wskazanych wyżej usług, za które wypłacane jest wynagrodzenie nazwane premią pieniężną przez kontrahentów na rzecz Wnioskodawcy a także przez Wnioskodawcę na rzecz jego dostawcy, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. według stawki 22% stawki podatku VAT.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ponieważ otrzymanie premii pieniężnej jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi, to otrzymujący premię winien na podstawie ww. przepisu art. 106 ust. 1 ustawy o podatku VAT udokumentować przedmiotową czynność wystawieniem faktury VAT na rzecz nabywcy usług - tj. Wnioskodawcy lub kontrahenta wypłacającego premię pieniężną.

W kwestii prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego z otrzymanych od kontrahentów fakturach dokumentujących świadczenie usług, za które wypłacane jest wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej, obowiązuje zasada, zgodnie z którą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie premie pieniężne są udzielane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie usług, za które wypłacane jest wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej. Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Reasumując, wypłacane oraz otrzymywane przez Wnioskodawcę premie pieniężne za odpowiednie zachowanie kontrahentów wobec Wnioskodawcy i Wnioskodawcy wobec jego dostawców, polegające na zrealizowaniu określonego poziomu zakupów, należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym, świadczenie wskazanych wyżej usług, za które wypłacane jest wynagrodzenie nazwane gratyfikacją, premią pieniężną przez kontrahentów na rzecz Wnioskodawcy a także przez Wnioskodawcę na rzecz jego dostawcy, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. według stawki 22% stawki podatku VAT, które winno być udokumentowane fakturą VAT.

Wnioskodawca, od otrzymanych faktur dokumentujących przyznanie premii pieniężnej, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, w myśl zasady określonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT pod warunkiem, spełnienia zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo nadmienia się, iż wskazane we wniosku wyrok NSA z dnia 26 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06 oraz wyrok z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/2006) dotyczą konkretnych indywidualnych spraw przedstawionych w określonym stanie faktycznym a dokonane w nich rozstrzygnięcia wiążą w konkretnej sprawie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.