IBPP2/443-398/09/BW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2009 r. (data wpływu 29 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie uznania, czy wystawienia faktur korygujących dotyczących transakcji z przed wniesienia aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatku należnego ma dokonać Spółka do której wniesiono aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa czy też Spółka wnosząca aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 29 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy wystawienia faktur korygujących dotyczących transakcji z przed wniesienia aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatku należnego ma dokonać Spółka do której wniesiono aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa czy też Spółka wnosząca aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka Akcyjna) planuje wnieść aportem w zamian za udziały do innej spółki kapitałowej zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca wskazał, że wnoszona aportem zorganizowana część przedsiębiorstwa spełnia warunki określone w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zakład funkcjonujący w ramach jego Spółki. Do tego zakładu przypisane są również zobowiązania związane z jego działalnością.

Po wniesieniu aportu wystąpi konieczność wystawienia faktur korygujących dotyczących okresu z przed aportu. Przyczyną korekt może być:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Która Spółka ma prawo obniżyć podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług i w konsekwencji podatek VAT należny w przypadku konieczności wystawienia faktur korygujących dotyczących transakcji z przed wniesienia aportu:

Czy faktury korekty będzie mogła wystawić i w konsekwencji obniżyć podatek VAT należny Spółka do której wniesiono aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa, z której działalnością związane są wymienione powyżej zwroty i rabaty, czy też korekt będzie musiała dokonać Spółka Akcyjna (Wnioskodawca).

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zarówno w przypadku zwrotu towarów za okres z przed wniesienia aportu jak i w przypadku udzielenia rabatów dotyczących dostaw zrealizowanych przed wniesieniem aportu wyłączne prawo do wystawienia faktur korygujących będzie mieć jedynie Wnioskodawca.

Powyższe wynika z faktu, iż zgodnie z Ordynacją podatkową Spółka do której wniesiono aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie następcą prawnym Wnioskodawcy, w związku z czym nie będzie miała prawa do zmniejszenia należnego związanego ze sprzedażą, która nie stanowiła u niej przychodów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady wystawiania faktur oraz faktur korygujących określają przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, a także przepisy wykonawcze do tej ustawy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast stosownie do art. 29 ust. 4 ww. ustawy o VAT podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat i upustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z kolei art. 29 ust. 4a ww. ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z regulacji zawartej w § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337) wynika, iż w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podatnik udzielający rabatu może wystawić fakturę korygującą.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT oraz zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 3 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia).

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawca (Spółka Akcyjna) wskazał, że planuje wnieść aportem w zamian za udziały do innej spółki kapitałowej zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Po wniesieniu aportu wystąpi konieczność wystawienia faktur korygujących dotyczących okresu z przed aportu. Przyczyną korekty faktur może być zwrot towaru, obniżenie ceny (rabaty).

Wnioskodawca (Spółka Akcyjna) zwrócił się z pytaniem, czy do wystawienia przedmiotowych faktur korygujących i w konsekwencji obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług i podatku należnego VAT ma prawo Spółka do której wniesiono aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czy też Wnioskodawca jako wnoszący aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca stwierdził, że zarówno w przypadku zwrotu towarów za okres z przed wniesienia aportu jak i rabatów dotyczących dostaw zrealizowanych przed wniesieniem aportu wyłączne prawo do wystawienia faktur korygujących ma jedynie on.

Powyższe wynika z faktu, iż zgodnie z Ordynacją podatkową Spółka do której wniesiono aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie jego następcą prawnym, w związku z czym nie będzie miała prawa do zmniejszenia podatku należnego związanego ze sprzedażą, która nie stanowiła u niej przychodów podatkowych.

Odnosząc się do powyższego należy na wstępie wskazać, że następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w rozdziale 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

Zgodnie z art. 93 § 2 tej ustawy przepis art. 93 § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

Zgodnie z art. 93a § 1 ww. ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

Natomiast zgodnie z art. 93a § 2 przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

Z kolei stosownie do art. 93c § 1 ww. ustawy osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

W myśl § 2 tego artykułu przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Powołane wyżej regulacje prawne nie mają zastosowania do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego. Wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innej spółki prawa handlowego nie powoduje sukcesji podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług.

W tej sprawie nie ustał byt prawny Spółki Wnioskodawcy, nie nastąpił również podział tej spółki. Skutkiem tego jest, że nadal mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT, który ma prawa i obowiązki podatkowe z wygenerowanych przez siebie zdarzeń gospodarczych.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy, że zarówno w przypadku zwrotu towarów za okres z przed wniesienia aportu jak i rabatów dotyczących dostaw zrealizowanych przed wniesieniem aportu, wyłączne prawo do wystawienia faktur korygujących ma jedynie on należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuje się, że w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.