IBPP2/443-361/08/UH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2008 r. (data wpływu 10 kwietnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2008 r. (data wpływu 7 lipca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy dokument SAD, o którym mowa we wniosku, stanowi wystarczający dowód do zastosowania stawki "0" do usługi transportu na trasie Hamburg-Kraków - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy dokument SAD, o którym mowa w wniosku, stanowi wystarczający dowód do zastosowania stawki "0" do usługi transportu na trasie Hamburg-Kraków.Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 lipca 2008 r., będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 3 lipca 2008 r. nr IBPP2/443-361/08/UH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zajmuje się transportem drogowym towarów. Na zlecenie polskiego importera towarów Wnioskodawca przewozi z Hamburga do Krakowa towary, które objęte są procedurą składu celnego "7100" a następnie dopuszczone do wolnego obrotu w procedurze "4071". Dostawy towarów realizowane są na warunkach CIF Hamburg. Faktura za transport na trasie Hamburg-Kraków uwidaczniona jest na dokumencie zgłoszeniowym IMA w procedurze "7100" (przyjęcie do składu celnego) w polu 44 zapis "070P" i numer faktury transportowej w polu "44" "1DK7". Wykazane w tych polach wartości stanowią podstawę do naliczania podatku VAT w procedurze "407" dopuszczenia towaru do wolnego obrotu. Do każdego przewozu na trasie Hamburg-Kraków Wnioskodawca posiada kserokopię zgłoszenia IMA potwierdzonego przez Urząd Celny z uwidocznionymi wpisami w polu "44" tego zgłoszenia, danych dotyczących faktury za transport. To jest kwoty i numeru faktury.

Ponadto Wnioskodawca podał informacje uzupełniające:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ww. dokument SAD stanowi wystarczający dowód, o którym mowa w art. 83 ust. 1 pkt 20 i ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT, do zastosowania stawki "0" do usługi transportu na trasie Hamburg-Kraków.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokument SAD, w którym uwidoczniony jest numer faktury oraz kwota za transport i potwierdzony przez urząd celny stanowi wystarczający dowód, ze koszty transportu wliczono do podstawy opodatkowania towaru.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawa o VAT, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług związanych bezpośrednio z importem towarów, w przypadku gdy wartość tych usług została włączona do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 15, z wyjątkiem usług:

Zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.W myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 cyt. ustawy stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego.

Zgodnie z art. 83 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:

Przez usługi transportu międzynarodowego, zgodnie z art. 83 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy, rozumie się także usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej związane z usługami przewozu lub innego sposobu przemieszczania towarów i osób, o których mowa w punktach 1 i 2 tego przepisu. Z analizy powyższych przepisów wynika, że transport międzynarodowy towarów jest to transport, który między innymi rozpoczyna się z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju.Zgodnie z art. 83 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowanie usług transportu międzynarodowego stawką preferencyjną 0% wymaga odpowiedniego ich udokumentowania. Dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia tych usług są w przypadku transportu towarów przez przewoźnika - list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2 (art. 83 ust. 5 pkt 1).

Zgodnie z art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu towarów importowanych - oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1, dokument potwierdzony przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż usługa transportu międzynarodowego, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT, jest co do zasady opodatkowana stawką 0%. Jednakże prawo do jej zastosowania mają tylko podatnicy, którzy posiadają stosowne dokumenty stanowiące dowód świadczenia tych usług - jest nim m.in. dokument określony w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT, tj. dokument potwierdzony przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. W przypadku, gdy podatnik go nie posiada - nie ma prawa do zastosowania stawki 0%.

Należy zauważyć, iż składem celnym jest każde miejsce uznane przez organy celne i podlegające ich kontroli, w którym towary mogą być składowane zgodnie z ustalonymi warunkami (art. 98 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego). Procedura składu celnego pozwala na składowanie w składzie celnym:

Przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego zezwalają na złożenie towaru w składzie celnym bez pobierania za te towary należności celnych i bez stosowania wobec nich środków polityki handlowej. Skład celny może mieć charakter prywatny bądź publiczny. W pierwszym przypadku, skład przeznaczony jest do przechowywania towarów przeznaczonych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności przez prowadzącego skład. W drugim przypadku, ze składu celnego ma prawo korzystać każda osoba przez dokonanie zgłoszenia do tej procedury. Osoba chcąca skorzystać z procedury składu celnego zobowiązana jest do uzyskania zezwolenia organu celnego, a wprowadzenie towaru do składu wymaga złożenia zabezpieczenia długu celnego. W składach dozwolone jest dokonywanie określonych czynności mających na celu zapewnienie utrzymania towarów w niezmienionym stanie, poprawienia ich wyglądu jakości handlowej lub przygotowania ich do dystrybucji lub sprzedaży. Zakończenie procedury składu celnego następuje wówczas, gdy towary uprzednio objęte procedurą składu celnego otrzymują inne przeznaczenie celne dopuszczone przez przepisy prawa celnego. Wybór przeznaczenia celnego dla towarów należy - oczywiście z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z przepisów prawa - do osoby korzystającej z procedury składu celnego i wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach prawa celnego.

Towary niewspólnotowe mogą otrzymać w szczególności jedno z następujących przeznaczeń celnych:

* objęcie towaru procedurą celną,

* wprowadzenie towaru do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego,

* powrotny wywóz towaru poza obszar celny Wspólnoty,

* zniszczenie towaru, zrzeczenie się towaru na rzecz Skarbu Państwa.

Z kolei procedury celne jakimi mogą być objęte towary polegać mogą na:

* dopuszczeniu do obrotu, tranzycie,

* składzie celnym, uszlachetnianiu czynnym,

* przetwarzaniu pod kontrolą celną,

* odprawie czasowej,

* uszlachetnianiu biernym,

* wywozie.

Tak więc, zgodnie z przepisami Wspólnotowego Kodeksu Celnego procedura składu pozwala na odroczenie powstania należności przywozowych w odniesieniu do towarów niewspólnotowych, składowanych w składzie celnym.W świetle art. 29 ust. 13 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. W przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania biernego podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu w ramach uszlachetniania biernego są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Zgodnie z art. 29 ust. 14 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania w imporcie towarów objętych procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych oraz procedurą przetwarzania pod kontrolą celną jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu. Jeżeli przedmiotem importu w ramach procedury odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych lub procedury przetwarzania pod kontrolą celną są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu, i o podatek akcyzowy. Stosownie do art. 29 ust. 15 ustawy o VAT podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 13 i 14, obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zajmuje się transportem drogowym towarów. Na zlecenie polskiego importera towarów Wnioskodawca przewozi z Hamburga do Krakowa towary, które objęte są procedurą składu celnego "7100" a następnie dopuszczone do wolnego obrotu w procedurze "407". Dostawy towarów realizowane są na warunkach CIF Hamburg. Do każdego przewozu na trasie Hamburg - Kraków Wnioskodawca posiada kserokopie zgłoszenia IMA potwierdzonego przez urząd celny z uwidocznionymi wpisami w polu "44" tego zgłoszenia danych dotyczących faktury za transport. To jest kwoty i numeru faktury.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż:

W stanie faktycznym, Wnioskodawca wyjaśnił, iż posiada list przewozowy CMR, z którego wynika, że nastąpiło przekroczenie granicy. Zatem należałoby uznać, iż transport towarów z Hamburga do Polski stanowi część usługi transportu. Międzynarodowego.Z przedstawionego stanu faktycznego wynika ponadto, iż towary objęte są procedurą składu celnego "7100" a następnie dopuszczone do wolnego obrotu w polu "407". Faktura za transport na trasie Hamburg - Kraków uwidoczniona jest na dokumencie zgłoszeniowym IM A w procedurze "7100" (przyjęcia do składu celnego). W polu "44" zapis "070P" i numer faktury transportowej w polu "44" "1DK7". Wnioskodawca nie wskazał, iż posiada dokument SAD potwierdzony przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 19 ust. 7 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9.W przypadku objęcia towarów procedurą celną: uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych, odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, przetwarzania pod kontrolą celną - obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą objęcia towarów tą procedurą (art. 19 ust. 8 ustawy o VAT).Jeżeli import towarów objęty jest procedurą celną: składu celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, tranzytu, a od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze i nie powstaje jednocześnie dług celny - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wymagalności tych opłat (art. 19 ust. 9 ustawy o VAT). Z powyższego wynika, iż opodatkowanie zawieszone jest do momentu zakończenia tych procedur.Zatem, w momencie kiedy zostanie zakończona procedura składu celnego, tj. towar zostanie dopuszczony do obrotu, otrzyma status towaru wspólnotowego, wystąpi import towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Zatem bez dopuszczenia do obrotu w Polsce nie wystąpi import towarów. Tym samym nie powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Jednocześnie należy zauważyć, iż zgłoszenie celne towarów objętych procedurą składu celnego dokonane na podstawie rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L Nr 253, poz. 1 z późn. zm.), na formularzu IMA (procedura "7100") a następnie dopuszczonych do wolnego obrotu w procedurze "407" nie stanowi dokumentu, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT.Reasumując, należy uznać, iż w przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca nie wskazał we wniosku, iż wartość usługi przewoźnika została wliczona do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów oraz że jest w posiadaniu dokumentu potwierdzającego ten fakt, zatem należałoby uznać, iż Wnioskodawca nie posiada dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy.Tym samym do usługi transportowej świadczonej na terenie kraju, w sytuacji, gdy wartość usługi przewoźnika nie została wliczona do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, i brak dokumentu celnego potwierdzającego powyższe, Wnioskodawca ma obowiązek opodatkować usługę transportu międzynarodowego na odcinku krajowym według stawki 22%. Zatem w sytuacji nieposiadania przez Wnioskodawcę dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy usługa wykonana na odcinku krajowym podlega opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 22%. Należność na fakturze należy wykazać, z rozbiciem na usługę transportową wykonaną w kraju z podaniem liczby kilometrów - ze stawką 22% w sytuacji braku dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 ustawy i usługę wykonaną poza terytorium kraju jako niepodlegającą opodatkowaniu w Polsce, a na fakturze powinna być zawarta adnotacja, iż w tej części świadczona usługa transportowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie należy zauważyć, iż na odcinkach poza krajem usługa transportowa podlega rozliczeniu na terenie tych państw, przez które przebiegała trasa transportu - według przepisów obowiązujących w tych krajach z uwzględnieniem pokonanych odległości. O konieczności rejestracji podatkowej przewoźników w tych krajach, w celu rozliczenia podatku decydują ich wewnętrzne regulacje.

W świetle powołanych przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego należy również uznać, iż świadczenie usługi transportu jako usługi związanej bezpośrednio z importem towarów, której wartość nie została włączona do podstawy opodatkowania przy imporcie towarów nie podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką 0% ma mocy art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT. Opisany przez Wnioskodawcę dokument nie odpowiada wymogom dokumentu, o którym mowa jest w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku- Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.