IBPP2/443-310/09/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2009 r. (data wpływu 28 kwietnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii czy nabycie od Banku zagranicznego usług w ramach umowy Cash poolingu stanowiących import usług ma wpływ na wyliczenie współczynnika określonego w art. 90 ust. 3 ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 28 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii czy nabycie od Banku zagranicznego usług w ramach umowy Cash poolingu stanowiących import usług ma wpływ na wyliczenie współczynnika określonego w art. 90 ust. 3 ustawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka, jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy M. C. W celu lepszego zarządzania płynnością finansową oraz zasobami pieniężnymi spółki należące do koncernu M. zawarły z Bank... z siedzibą w Holandii (dalej: Bank) umowę Cash Pooling (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy Bank świadczy na rzecz poszczególnych spółek z grupy M. kompleksowe usługi finansowe. Obecnie Spółka rozważa przystąpienie do Umowy.

Przedmiotem Umowy zawartej pomiędzy Bankiem a grupą M. jest transakcja cash pooling. Jest to powszechnie oferowany przez banki mechanizm służący do zarządzania środkami finansowymi w grupach spółek. Struktura funkcjonowania cash poolingu została uregulowana w Umowie w następujący sposób:

W ramach systemu Bank prowadzi indywidualne rachunki dla poszczególnych spółek z grupy (w przypadku Spółki będą to rachunki w walucie PLN oraz EUR). Poszczególne rachunki wykorzystywane są przez uczestników systemu jako rachunki operacyjne (rachunki bieżące) służące do dokonywania bieżących operacji w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (Umowa nie przewiduje utworzenia rachunku głównego prowadzonego przez Bank dla wszystkich uczestników struktury).

Każdy z uczestników systemu może deponować na swoich rachunkach środki pieniężne lub zadłużać się w nim w formie dopuszczalnego debetu.

Saldo każdego rachunku danej spółki jest podstawą do codziennego naliczania przez Bank odsetek. Jeśli saldo na koncie jest dodatnie Bank wylicza odsetki na rzecz danej spółki na podstawie podstawowej stopy procentowej Banku dla określonej waluty pomniejszonej o 0,25% od kwoty dodatniego salda na kontach. Jeśli saldo na rachunku jest ujemne, naliczane są odsetki na rzecz Banku na podstawie podstawowej stopy procentowej Banku dla określonej waluty powiększone o 0,25% od kwoty ujemnego salda na kontach.

Z upływem każdego miesiąca odsetki naliczane przez Bank w opisany powyżej sposób dla poszczególnych rachunków są ponownie wyliczane (przeliczenie następuje w walucie USD) po dokonaniu potrącenia sald "dodatnich" i "ujemnych" na rachunkach spółek korzystających z systemu. Jeżeli danego dnia ogólne saldo wszystkich rachunków uczestniczących w systemie jest dodatnie, Bank nalicza odsetki od sald debetowych według stawki dla sald kredytowych przedstawionej w punkcie powyżej. Natomiast jeżeli w określonym dniu po zsumowaniu sald uczestników struktury łączne saldo będzie ujemne - odsetki od sald kredytowych naliczane są według stawki dla sald debetowych przedstawionej w punkcie powyżej.

Różnica pomiędzy wartością odsetek za dany miesiąc wyliczanych dla każdego rachunku odrębnie, a wartością odsetek wyliczanych dla sumy wszystkich rachunków biorących udział w systemie jest księgowana przez Bank na wyznaczonym przez grupę kapitałową rachunku (innym niż rachunek Spółki).

Opisany system jest nieco odmienny od standardowych transakcji cash pooling, jako że żadne środki pieniężne nie są faktycznie przelewane pomiędzy poszczególnymi uczestnikami systemu.

Przystąpienie przez Spółkę do opisanej powyżej struktury cash poolingu pozwoli na zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi i dostępnymi kredytami poprzez optymalizację przychodów oraz kosztów odsetkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odsetki od sald debetowych wypłacane na rzecz Banku w ramach transakcji Spółka powinna uwzględniać przy kalkulacji tzw. współczynnika zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy również przesądzić, czy udział Spółki w przedmiotowej transakcji, z tytułu, której będzie ona podatnikiem VAT, powinien wpływać na poziom odliczenia podatku naliczonego, tj. czy kwota odsetek wpłacanych do Banku powinna być uwzględniona przy kalkulacji współczynnika, określonego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. W ocenie Spółki, wypłata odsetek nie wpływa na wartość tego współczynnika z przyczyn przedstawionych poniżej.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, jeśli podatnik równocześnie dokonuje czynności opodatkowanych i zwolnionych z opodatkowania VAT, to jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z tymi dwoma rodzajami czynności. Jeśli takie odrębne określenie nie jest możliwe, to kwota podatku naliczonego podlegająca odliczeniu ustalana jest na podstawie proporcji. Proporcję tę ustala się, w myśl art. 90 ust. 3 ustawy o VAT jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przedmiotowe usługi, które będą świadczone przez Bank na rzecz Spółki, dla celów podatku VAT w Polsce należy uznać za import usług, ponieważ podatnikiem z tytułu tej czynności jest usługobiorca (art. 2 pkt 9 ustawy o VAT). W opinii Spółki, mimo że import usług jest wykazywany również po stronie podatku należnego, to nie powinien on być uwzględniany przy kalkulacji współczynnika. Art. 90 ust. 3 ustawy o VAT definiuje bowiem współczynnik jako udział obrotu opodatkowanego w obrocie całkowitym. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży (pomniejszona o kwotę podatku), natomiast import usług nie stanowi sprzedaży (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT). W konsekwencji kwota importu usług nie stanowi obrotu i nie powinna być uwzględniona w wartości całkowitego obrotu przy kalkulacji współczynnika.

Reasumując, Spółka uważa, że nie powinna uwzględniać odsetek płaconych w ramach transakcji zarządzania płynnością finansową i zarządzania płatnościami w walutach obcych, z tytułu których jest podatnikiem VA T, przy kalkulacji współczynnika zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Stanowisko takie jest prezentowane w licznych interpretacjach indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy.

Podatnikami są również, jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsce zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju.

Rozważając kwestię wpływu importu usług na określenie proporcji należy wskazać na regulacje zawarte w przepisach art. 90 oraz art. 29 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie natomiast do art. 90 ust. 2 przywoływanej ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 ww. przepisu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Przez sprzedaż natomiast, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 przywoływanej ustawy).

Zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi - na podstawie odrębnych przepisów - zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę.

W wyniku importu usług, nabywca nie wykonuje żadnej usługi - jest wyłącznie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu jej nabycia.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, iż do obrotu będącego podstawą do obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie wlicza się takich zdarzeń jak import usług.

Tym samym wartość importu usług nie powiększa kwoty obrotu, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Z opisanego przez Spółkę zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy M. C. W celu lepszego zarządzania płynnością finansową oraz zasobami pieniężnymi spółki należące do koncernu M. zawarły z Bank... z siedzibą w Holandii (dalej: Bank) umowę Cash Pooling (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy Bank świadczy na rzecz poszczególnych spółek z grupy M. kompleksowe usługi finansowe. Obecnie Spółka rozważa przystąpienie do Umowy.

Przedmiotem Umowy zawartej pomiędzy Bankiem a grupą M. jest transakcja cash pooling. Jest to powszechnie oferowany przez banki mechanizm służący do zarządzania środkami finansowymi w grupach spółek. Struktura funkcjonowania cash poolingu została uregulowana w Umowie w następujący sposób:

W ramach systemu Bank prowadzi indywidualne rachunki dla poszczególnych spółek z grupy (w przypadku Spółki będą to rachunki w walucie PLN oraz EUR). Poszczególne rachunki wykorzystywane są przez uczestników systemu jako rachunki operacyjne (rachunki bieżące) służące do dokonywania bieżących operacji w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (Umowa nie przewiduje utworzenia rachunku głównego prowadzonego przez Bank dla wszystkich uczestników struktury).

Każdy z uczestników systemu może deponować na swoich rachunkach środki pieniężne lub zadłużać się w nim w formie dopuszczalnego debetu.

Saldo każdego rachunku danej spółki jest podstawą do codziennego naliczania przez Bank odsetek. Jeśli saldo na koncie jest dodatnie Bank wylicza odsetki na rzecz danej spółki na podstawie podstawowej stopy procentowej Banku dla określonej waluty pomniejszonej o 0,25% od kwoty dodatniego salda na kontach. Jeśli saldo na rachunku jest ujemne, naliczane są odsetki na rzecz Banku na podstawie podstawowej stopy procentowej Banku dla określonej waluty powiększone o 0,25% od kwoty ujemnego salda na kontach.

Z upływem każdego miesiąca odsetki naliczane przez Bank w opisany powyżej sposób dla poszczególnych rachunków są ponownie wyliczane (przeliczenie następuje w walucie USD) po dokonaniu potrącenia sald "dodatnich" i "ujemnych" na rachunkach spółek korzystających z systemu. Jeżeli danego dnia ogólne saldo wszystkich rachunków uczestniczących w systemie jest dodatnie, Bank nalicza odsetki od sald debetowych według stawki dla sald kredytowych przedstawionej w punkcie powyżej. Natomiast jeżeli w określonym dniu po zsumowaniu sald uczestników struktury łączne saldo będzie ujemne - odsetki od sald kredytowych naliczane są według stawki dla sald debetowych przedstawionej w punkcie powyżej.

Różnica pomiędzy wartością odsetek za dany miesiąc wyliczanych dla każdego rachunku odrębnie, a wartością odsetek wyliczanych dla sumy wszystkich rachunków biorących udział w systemie jest księgowana przez Bank na wyznaczonym przez grupę kapitałową rachunku (innym niż rachunek Spółki).

Opisany system jest nieco odmienny od standardowych transakcji cash pooling, jako że żadne środki pieniężne nie są faktycznie przelewane pomiędzy poszczególnymi uczestnikami systemu.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż o ile w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w ww. umowie Cash Pooling, wystąpi u niego import usług to nie będzie on powiększał kwoty obrotu o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Spółki, iż wypłata odsetek nie wpływa na wartość tego współczynnika, należało uznać za prawidłowe.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga czy w sytuacji przedstawionej we wniosku faktycznie ma miejsce import usług, gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy. Stąd też tę okoliczność przyjęto jako element przedstawionego we wniosku zdarzenie przyszłego. Natomiast niniejsza interpretacja stanowi wyłącznie odpowiedź na zadane przez Wnioskodawcę pytanie tj. czy odsetki od sald debetowych wypłacane na rzecz Banku w ramach transakcji Spółka powinna uwzględniać przy kalkulacji tzw. współczynnika zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.