IBPP2/443-294/11/RSz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2010 r. (data wpływu 2 grudnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2011 r. (data wpływu 2 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu tych usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 2 marca 2011 r. (data wpływu 2 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu tych usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (zwana dalej: "Spółką") planuje podpisać porozumienie o zarządzaniu środkami pieniężnymi ze Spółką T (zwana dalej T). T jest spółką prawa niemieckiego i posiada w Niemczech rezydencje podatkową. Strony porozumienia należą do Koncernu (grupy) K (zwany dalej Koncernem).

Strony porozumienia są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Zgodnie z postanowieniami porozumienia T będzie prowadziła dla Spółki wewnętrzne konto jako konto bieżące (finansowe konto koncernowe) za pośrednictwem którego będą przekazywane środki depozytowe i kredytowe pomiędzy stronami porozumienia.

Na podstawie porozumienia Spółka zamierza korzystać ze środków należących do Koncernu w celu poprawy płynności finansowej i obniżenia kosztów pozyskania finansowania, poprzez zastąpienie kredytów od podmiotów zewnętrznych pożyczką od podmiotu należącego do grupy.

Zawarcie porozumienia o zarządzaniu środkami pieniężnymi, umowy nienazwanej, ma na celu zapewnienie konkurencyjności koncernu poprzez uzyskanie optymalnego finansowania. Finansowanie Koncernu i zabezpieczenie jego płynności finansowej, przy jednoczesnym zachowaniu niezależności finansowej i zabezpieczeniu płynności dla poszczególnych spółek traktowane jest, jako zadanie centralne. Zestawienie i zarządzanie kontami finansowymi koncernu służy realizacji wewnętrznych i zewnętrznych przepływów pieniężnych. Uczestnicząc w systemie wspólnego zarządzania środkami pieniężnymi Spółka uzyska potrzebne jej środki w odpowiedniej wysokości w każdej chwili i bez konieczności wyceny i ustanawiania zabezpieczeń dla potrzeb kredytu.

System zarządzania środkami pieniężnymi pozwoli na polepszenie płynności finansowej Spółki w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego.

Spółka będzie uczestniczyć w procesie od momentu faktycznego włączenia do systemu. Szczegóły dotyczące koncernowego konta finansowego, zgodnie z postanowieniami porozumienia, zawiera Dyrektywa Koncernu d.s. Finansów (zwana dalej: dyrektywą).

Zgodnie z dyrektywą strony porozumienia zamierzają przyjąć, że "koncernowe konta finansowe są oprocentowane. Gdy spółka koncernowa udostępnia środki pieniężne, przysługuje jej roszczenie o odsetki, o ile na jej finansowym koncie koncernowym figuruje saldo na plus. W przeciwnym razie T przysługuje roszczenie z tytułu odsetek wobec spółki koncernowej. Odsetki na finansowym koncie koncernowym oblicza się co miesiąc z dokładnością do dnia na bazie 360 dni oprocentowania w skali roku. Obowiązuje stopa procentowa zależna od sytuacji na rynku pieniężnym (np. EURIBOR lub LIBOR dla walut obcych), która spełnia wymogi porównania z obcymi oprocentowaniami." Porozumienie zawiera się na czas nieokreślony. "T staje się de facto bankiem spółki koncernowej" i na czas trwania porozumienia o zarządzaniu środkami pieniężnymi zasadniczo przyjmuje zobowiązanie do utrzymania płynności spółki koncernowej - z zastrzeżeniem ewentualnych praw do zawieszenia lub wypowiedzenia usługi, zgodnie z porozumieniem o zarządzaniu środkami pieniężnymi. Ani zawarcie porozumienia o zarządzaniu środkami płynnymi ani udział w systemie nie stanowią gwarancji egzystencji spółki koncernowej lub zobowiązania T do jej finansowania w okresie po zakończeniu porozumienia o zarządzaniu środkami pieniężnymi względnie po zakończeniu wykonywania usługi zarządzania środkami pieniężnymi.

Wszelkie rozliczenia w ramach struktury będą odbywać się w walucie obcej. Jeżeli za dany dzień na walutowym rachunku bieżącym Spółki wystąpi saldo ujemne, Spółka będzie obciążana z tego tytułu odsetkami debetowymi. Za naliczanie i rozliczanie odsetek, opisanych w punkcie powyżej, odpowiedzialny będzie wyłącznie T. Rozliczenie odbywa się raz na miesiąc. T jest zobowiązana do informowania uczestników o kwocie odsetek kredytowych będących rezultatem dziennych operacji na Rachunku Rozliczeniowym.

Przy pobieraniu środków dodatkowo pobiera się opłatę z tytułu repartycji kosztów refinansowania.

Jej wielkość zależy od kosztów refinansowania w celu zabezpieczenia płynności koncernu T, którą zapewnia odpowiednie mieszanie krótko-i długoterminowych instrumentów finansowych. Ustalaną na tej podstawie stawkę oprocentowania kosztów refinansowania przeciwstawia się średniej miesięcznej stawce oprocentowania finansów koncernu. Różnica stanowi stawkę oprocentowania opłaty z tytułu kosztów refinansowania.

Opłatę z tytułu kosztów refinansowania oblicza się tymczasowo na podstawie średniego miesięcznego wykorzystania (pobrania) środków każdorazowo według ostatniej ustalonej stawki oprocentowania opłaty z tytułu kosztów refinansowania za okres miesiąca. Później raz na kwartał ustala się i rozlicza rzeczywistą opłatę z tytułu kosztów refinansowania. Może to spowodować albo dodatkowe obciążenie albo uznanie finansowego konta koncernowego.

W początkowym etapie, opisywanego porozumienia, Spółka zamierza korzystać z kredytowania przez T. Poziom wykorzystanych środków będzie rejestrowany na koncie koncernowym prowadzonym przez T. Z tytułu korzystania ze środków udostępnionych w ramach systemu Spółka będzie obciążana odsetkami zgodnie z wytycznymi wynikającymi z Dyrektywy oraz kosztami obsługi systemu, o których mowa powyżej. Na tym etapie obsługa systemu będzie dokonywana za pomocą przelewów dokonywanych manualnie przez T i Spółkę.

W piśmie z dnia 2 marca 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż w sporządzonym w dniu 30 listopada 2010 r. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., zwanej dalej Ustawą VAT) Spółka powołała przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym w dacie sporządzenia wniosku.

Ponadto w piśmie z dnia 2 marca 2011 r. wskazano, iż z uwagi na wprowadzone zmiany przepisu, w celu wyeliminowania wątpliwości Wnioskodawca podkreśla, że wszystkie zawarte w przedmiotowym wniosku pytania odnoszą się do zdarzenie przyszłego. Z tego względu ocena prawna, zdaniem Wnioskodawcy, powinna zostać dokonana w oparciu o przepisy ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2011 r. Zmiany brzmienia przepisów nie wpływają na zmianę oceny prawnej przedstawionej przez Spółkę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku jako nr 4):

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu tych usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy z tytułu importu usług od T powstaje na zasadach ogólnych przewidzianych w art. 19 ustawy VAT, tj. w momencie, gdy odsetki stają się wymagalne, natomiast gdy zapłata odsetek ma miejsce przed tym momentem, obowiązek podatkowy powstaje w momencie zapłaty odsetek. Ustawodawca nie zawarł, bowiem, szczególnych unormowań w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dla usług w ramach porozumienia o zarządzaniu środkami pieniężnymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ww. ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 19 ust. 19 ww. ustawy o VAT, przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit. b) i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

Natomiast w myśl art. 19 ust. 19a ustawy o VAT, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

Ponadto w myśl ust. 19b ww. artykułu, do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio.

Należy wskazać, iż kwestia uznania za import usług, opisanych w zdarzeniu przyszłym, usług zarządzania płynnością finansową, jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami, w przypadku importu usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług.

Jednocześnie ustawodawca sprecyzował, co należy rozumieć przez wykonane usługi w odniesieniu do usług rozliczanych (opłacanych) w kolejnych okresach rozliczeniowych. Jeżeli okres rozliczeniowy jest nie dłuższy niż rok, a usługi są świadczone w powtarzających się stale okresach rozliczeniowych, to wówczas usługa jest uznawana za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności. Obowiązek podatkowy będzie zatem powstawał w ostatnim dniu danego okresu rozliczeniowego. Nie ma znaczenia termin płatności ani moment dokonania zapłaty. Decyduje upływ okresu rozliczeniowego.

Jeżeli natomiast okres rozliczeniowy jest dłuższy niż rok (usługa jest świadczona dłużej niż rok), to wówczas usługę uznaje się za wykonaną w ostatnim dniu roku kalendarzowego. Obowiązek podatkowy będzie zatem powstawał w ostatnim dniu danego roku. Także w tym przypadku nie ma znaczenia termin płatności ani moment dokonania zapłaty.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro w przedmiotowej sprawie miejsce świadczenia usług ustalane jest w oparciu o art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, a okres rozliczeniowy jest krótszy niż rok (miesiąc, kwartał) to w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy. Zatem w przypadku importu usług, dla których ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, Wnioskodawca obowiązany jest rozpoznać obowiązek podatkowy i dokonać rozliczenia importu tych usług stosownie do treści art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy, tzn. obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wykonania usługi, tj. z upływem każdego okresu, którego dotyczą wyszczególnione terminy rozliczeń lub płatności, z uwzględnieniem art. 19 ust. 11 tej ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż, obowiązek podatkowy z tytułu importu usług od T powstaje na zasadach ogólnych przewidzianych w art. 19 ustawy VAT, tj. w momencie, gdy odsetki stają się wymagalne, natomiast gdy zapłata odsetek ma miejsce przed tym momentem, obowiązek podatkowy powstaje w momencie zapłaty odsetek, należało uznać za nieprawidłowe, bowiem do przedmiotowych usług zastosowanie ma przepis art. 19 ust. 19a ustawy o VAT.

Wyjaśnić należy, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w kwestii objętej pytaniem oznaczonym we wniosku jako nr 4. Odnośnie problemów, których dotyczą pytania oznaczone we wniosku jako nr 1, 2, 3, 5, 6 i 7 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem przedmiotowa interpretacja odnosi się tylko do Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.