IBPP2/443-286/08/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. X przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2008 r. (data wpływu 26 marca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 czerwca 2008 r. (data wpływu 24 czerwca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy zakupie sprzętu z Niemiec - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 marca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy zakupie sprzętu z Niemiec.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 czerwca 2008 r. (data wpływu 24 czerwca 2008 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2005 r. do Polski zostały sprowadzone, przez firmę K z siedzibą w N, agregat uprawowo-siewny Ultima 6,00 (Dowód dostawy nr... z dnia.....) oraz agregat uprawowy Vario 5,70 (Dowód dostawy nr.... z dnia.......). W połowie 2006 r. maszyny te zostały dostarczone do Wnioskodawcy. U Wnioskodawcy sprzęt był testowany pod kątem możliwości jego zakupu, przy czym pozostawał własnością firmy K. W listopadzie 2006 r. X złożyło formalne zamówienie na zakup ww. sprzętu. Z zamówienia wynikały terminy płatności za ww. sprzęt. W grudniu 2006 r. Spółka K wystawiła fakturę nr... na I ratę płatności, z której wynikało, że jest to faktura na zaliczkę. X dokonała zapłaty tej zaliczki w dniu 5 stycznia 2007 r. W styczniu 2007 r. Spółka K wystawiła fakturę nr... na II ratę płatności. X dokonała zapłaty w dniu 1 sierpnia 2007 r. W styczniu 2008 r. Spółka K wystawiła fakturę nr... na kolejną, ostatnią ratę za ww. sprzęt. Była to ostateczna faktura, rozliczająca całą transakcję. X dokonała zapłaty ww. faktury w dniu 13 marca 2008 r.

Wnioskodawca dodał, iż kontrahent niemiecki jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym w Niemczech. Wnioskodawca nie posiada dokumentu potwierdzającego dokładną datę fizycznego przekazania obu maszyn. Maszyny były nieodpłatnie testowane pod kątem możliwości ich zakupu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób należy rozpoznać obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT dla wyżej opisanej sytuacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzęt został sprowadzony do Polski w 2005 r. przez podmiot niemiecki, nie mający siedziby na terytorium RP. Zdaniem X doszło do przemieszczenia towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej, należących do tego podatnika, z terytorium Niemiec, na terytorium RP, które to towary miały służyć czynnościom wykonywanym przez tego podatnika na terytorium RP. Wynika to z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT. W opinii Wnioskodawcy udostępnienie sprzętu przez podmiot niemiecki na rzecz X dla celów testowych jest w rozumieniu tego przepisu czynnością wykonywaną przez podmiot niemiecki jako podatnika na terytorium kraju. Jednakże z przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 wynika, że nie uznaje się za WNT (po stronie K) przemieszczenia towarów, w przypadku gdy są one czasowo używane w Polsce, nie dłużej jednak niż 24 miesiące. Zdaniem Wnioskodawcy przemieszczenie, o którym mowa wyżej, związane było z czasowym używaniem tego sprzętu na terytorium RP. Niemniej jednak ust. 2 wyżej cytowanego artykułu wskazuje, że w przypadku gdy okoliczności te ustaną wówczas przemieszczenie takie jest uznawane za WNT. Zdaniem Wnioskodawcy okoliczności te ustały w momencie złożenia przez X formalnego zamówienia na zakup ww. sprzętu, tj. w dniu 14 listopada 2006. Wobec powyższego obowiązek podatkowy z tytułu WNT powinien był być rozpoznany i prawidłowo rozliczony przez spółkę niemiecką.W opinii X w dniu 14 listopada 2006 nastąpiło też nabycie prawa do dysponowania przez X sprzętem jak właściciel (składając zamówienie X zakończyła okres testowania maszyn), co oznacza, że dzień ten uznać należy za datę wydania towaru nabywcy.

Po złożeniu zamówienia, X nie otrzymała faktury potwierdzającej dokonanie tej transakcji, a zdaniem X Spółka powinna była ją otrzymać jako wystawioną zgodnie z zapisem art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, czyli nie później niż 7. dnia od dnia dokonania zamówienia/wydania towaru.

Wobec powyższego na mocy art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT Wnioskodawca uznał, że w stosunku do tej transakcji występuje jako nabywca towarów będący podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku, ponieważ dokonującym dostawy był podatnik niemiecki, nieposiadający siedziby na terytorium kraju, który nie dokonał rozliczenia podatku z tytułu tej transakcji. W konsekwencji, zgodnie z art. 19 ust. 20 Wnioskodawca rozpoznał obowiązek podatkowy w listopadzie 2006 - 21 listopada (7. dnia od dnia złożenia zamówienia/wydania towaru).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W świetle art. 9 ust. 2 ustawy o VAT przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

Natomiast przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium kraju.

Z wniosku wynika, że w połowie 2006 r. do Wnioskodawcy zostały dostarczone dwie maszyny pochodzące od podatnika podatku od wartości dodanej z Niemiec. Sprzęt był testowany pod kątem możliwości jego zakupu, za co dostawca niemiecki nie pobierał opłaty. Dopiero w listopadzie 2006 r. Wnioskodawca złożył formalne zamówienie na zakup ww. sprzętu.

Z powyższego wynika, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z dwiema odrębnymi czynnościami podlegającymi przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Pierwsza z nich to przemieszczenie sprzętu pomiędzy dwoma krajami (Niemcy i Polska), które stanowi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów dla podmiotu niemieckiego, a druga to dostawa ww. sprzętu dla Wnioskodawcy.

W przedmiotowym zagadnieniu zwrócić jednakże należy uwagę na fakt, iż w ustawie o VAT dostawa towarów dokonywana przez podmioty zagraniczne, tj. podmioty niemające siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju, jest ustalana w sposób określony przepisami działu V - Miejsce świadczenia, Rozdział 1 - Miejsce świadczenia przy dostawie towarów, ustawy o podatku od towarów i usług. W oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Co do zasady, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą np. dokonuje odpłatnej dostawy towarów.

Jednakże, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, podatnikiem jest także podmiot, który nabywa na terytorium kraju towary od podmiotu nieposiadającego w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju.

W świetle powyższego, w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę sprzętu od dostawcy z Niemiec wskazać można dwóch podatników: Dostawcę (na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) oraz Wnioskodawcę (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT). Jednakże racjonalna wykładnia, a w konsekwencji racjonalne zastosowanie przepisów, nie może prowadzić do sytuacji, w której jedna transakcja zostanie dwukrotnie opodatkowana tym samym podatkiem przez dwie strony transakcji.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju, z zastrzeżeniem art. 135-138. Zapis ten wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca towaru, jeśli dokonał on nabycia od dostawcy spoza terenu kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT ww. przepisu art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem świadczenia usług określonych w art. 27 ust. 3 lub art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów.

Równocześnie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 17 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ma zastosowanie jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 6.

W myśl art. 17 ust. 6 ww. ustawy przepisu art. 17 ust. 1 pkt 5 nie stosuje się również jeżeli dostawa towarów dokonywana jest w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Zatem w myśl ww. regulacji podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku VAT na terytorium Polski będzie nabywca towaru, o którym mowa w art. 17 ust. 5. Przepis ten znajdzie zastosowanie, gdy łącznie będą spełnione następujące warunki:

Przy spełnieniu powyższych warunków niezbędnych do zastosowania regulacji art. 17 ust. 1 pkt 5 cytowanej ustawy podatnikiem z tytułu dostawy towarów dokonanej przez przedsiębiorcę zagranicznego na rzecz polskiego odbiorcy będzie ten ostatni podmiot.

Zatem tylko w powyższej sytuacji Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w odniesieniu do sprzętu należącego do kontrahenta z Niemiec.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 20 ust. 1.

Zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W myśl art. 19 ust. 11 ustawy o VAT jeśli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W myśl art. 19 ust. 20 ustawy o VAT przepisy ust. 1-4, 11, 13 pkt 1 lit. a), pkt 3 i 5 oraz ust. 16-17 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca.

W myśl zasad określonych w odrębnych przepisach np. w kodeksie cywilnym, które należy posiłkowo stosować w przedmiotowej sprawie, strony czynności cywilnoprawnej winny wybrać taki sposób wydania i odebrania towaru, aby zapewnić jego całość i nienaruszalność. Strony winny również określić moment wydania towaru. Zatem rozstrzygnięcie co do momentu wydania towaru w przedmiotowej sprawie nie leży w gestii tut. organu.

W stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż dokonał zapłaty dwóch zaliczek. Jeśli zapłata tych zaliczek miała miejsce przed wydaniem towaru, to obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z cytowanym wyżej art. 19 ust. 11 ustawy o VAT. Jeżeli natomiast płatności nastąpiły po wydaniu towaru, wówczas obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 4 ww. ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało całościowo uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.