IBPP2/443-282/11/BW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2011 r. (data wpływu 23 lutego 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 maja 2011 r. (data wpływu 12 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonywanych przez radcę prawnego na podstawie umowy zlecenia - jest prawidłowe.

W dniu 23 lutego 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonywanych przez radcę prawnego na podstawie umowy zlecenia. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 maja 2011 r. (data wpływu 12 maja 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

W lipcu 2007 r. Wnioskodawca zawarł umowę cywilnoprawną (zlecenia) ze Spółką z o.o. o świadczenie stałej obsługi prawnej jako radca prawny. Umowa zawiera zapisy o wyłącznie osobistym wykonywaniu zleconych czynności, w szczególności: udzielaniu porad prawnych związanych z bieżącą działalnością Spółki, sporządzaniu opinii prawnych, udziale w postępowaniach sądowych i administracyjnych w charakterze pełnomocnika procesowego Zleceniodawcy, nadzorze nad przebiegiem postępowania egzekucyjnego.

Postanowienia umowy zawierają zapisy m.in. iż: Zleceniobiorca jest związany wskazówkami Zleceniodawcy co do sposobu świadczenia usług objętych umową w zakresie miejsca, terminu i czasu wykonywania zleconych czynności. Ponadto Zleceniobiorca jest zobowiązany do odbywania dyżurów w siedzibie Spółki w określonym wymiarze oraz o określonej częstotliwości (14 godzin miesięcznie, średnio raz w tygodniu w wymiarze 3,5 godziny tygodniowo) oraz udziału w postępowaniach sądowych i administracyjnych.

Z tytułu świadczonych usług Zleceniobiorcy przysługuje wynagrodzenie miesięczne oraz wynagrodzenie z tytułu zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego oraz przyznanych kosztów w postępowaniach egzekucyjnych lub wynikających z ugody, po ich wyegzekwowaniu od dłużnika, po potrąceniu należnych podatków i składek.

Ponadto określono, że Zleceniodawca (Spółka) ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Zleceniobiorcę na podstawie umowy, jak za swoje własne działania lub zaniechania.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowany w ewidencji działalności gospodarczej.

Z uzupełnienia wniosku z dnia 11 maja 2011 r. wynika, że zawarta w lipcu 2007 r. umowa zlecenia zawiera zarówno postanowienia co do szczegółowych warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia (miesięcznego oraz wynagrodzenia z tytułu zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego oraz przyznanych kosztów w postępowaniu egzekucyjnym lub wynikających z ugody, po ich wyegzekwowaniu, po potrąceniu należnych podatków i składek) oraz w przedmiotowej umowie określono, że Zleceniodawca (Spółka) ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Zleceniobiorcę na podstawie umowy, jak za swoje własne działania lub zaniechania.

Przychody z czynności wykonywanych w ramach zawartej w 2007 r. umowy zlecenia ze Spółką z o.o., stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że nie jest zarejestrowany w ewidencji działalności gospodarczej, nie jest wspólnikiem w żadnej spółce, nie prowadzi działalności gospodarczej, ani też nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca zaznacza, że wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego odnośnie podatku od towarów i usług, natomiast kwestie dotyczące podatku dochodowego podał we wniosku z dnia 14 lutego 2011 r. wyłącznie w celach informacyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 11 maja 2011 r.):

Czy opisane świadczenie obsługi prawnej Spółki z o.o., na podstawie zawartej w lipcu 2007 r. umowy zlecenia, z uwzględnieniem w postanowieniach umowy, że:

A. nie będzie uznawane za samodzielną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jako objęte dyspozycją art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy,

B. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

C. Zleceniobiorca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy (z uwzględnieniem stanowiska zawartego w uzupełnieniu z dnia 11 maja 2011 r.), opisane świadczenie usług obsługi prawnej na podstawie zawartej umowy zlecenia, nie będzie uznawane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Umowa zlecenia zawiera wszelkie postanowienia art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy. W świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 - za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pomiędzy zlecającym wykonanie tych czynności a zleceniobiorcą istnieje stosunek prawny określający: warunki wykonania tych czynności, wynagrodzenia zleceniobiorcy i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, co wskazuje, że to zleceniodawca ponosi ryzyko działalności zleceniobiorcy.

Artykuł 8 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 123, poz. 1059 z późn. zm.) pozwala na wykonywanie zawodu radcy prawnego również w ramach umowy cywilnoprawnej.

Działalność ta jest objęta hipotezą art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, a stosunek prawny łączący Zleceniobiorcę ze Zleceniodawcą ma charakter zbliżony do stosunku pracy.

Skoro Zleceniobiorca nie jest zarejestrowany w ewidencji działalności gospodarczej, nie jest wspólnikiem w żadnej spółce, nie prowadzi działalności gospodarczej, ani też nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, a jest związany umową zlecenia, zawierającą warunki podobne jak w umowie o pracę (warunki wykonywania czynności, wynagrodzenia Zleceniobiorcy - miesięcznego oraz wynagrodzenia z tytułu zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego oraz przyznanych kosztów w postępowaniu egzekucyjnym lub wynikających z ugody, po ich wyegzekwowaniu, po potrąceniu należnych podatków i składek oraz odpowiedzialność Zleceniodawcy za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich na podstawie umowy, jak za swoje własne działania lub zaniechania, co wskazuje na to, że to Zleceniodawca ponosi ryzyko działalności Zleceniobiorcy), to:

Stanowisko Wnioskodawcy jest zbieżne ze stanowiskiem np. Izby Skarbowej w Bydgoszczy, jednakże z uwagi na miejscową właściwość organu podatkowego Wnioskodawca zwraca się z prośbą o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w przedstawionym powyżej zakresie. Stanowisko Izby Skarbowej w Bydgoszczy opublikowane w internecie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

Przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT stanowi bowiem, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Stosownie do treści art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż o tym czy dana działalność ma lub też nie ma charakteru samodzielnej działalności, decydują kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, iż każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Zauważyć natomiast trzeba, że sformułowanie wyżej cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy i tym samym nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, iż należałoby na podstawie treści zawartych umów wykazać zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność zamiast na zleceniobiorcę, jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w lipcu 2007 r. zawarł umowę cywilnoprawną (zlecenia) ze Spółką z o.o. o świadczenie stałej obsługi prawnej jako radca prawny. Umowa zawiera zapisy o wyłącznie osobistym wykonywaniu zleconych czynności, w szczególności: udzielaniu porad prawnych związanych z bieżącą działalnością Spółki, sporządzaniu opinii prawnych, udziale w postępowaniach sądowych i administracyjnych w charakterze pełnomocnika procesowego Zleceniodawcy, nadzorze nad przebiegiem postępowania egzekucyjnego.

Postanowienia umowy zawierają zapisy m.in. iż: Zleceniobiorca jest związany wskazówkami Zleceniodawcy co do sposobu świadczenia usług objętych umową w zakresie miejsca, terminu i czasu wykonywania zleconych czynności. Ponadto Zleceniobiorca jest zobowiązany do odbywania dyżurów w siedzibie Spółki w określonym wymiarze oraz o określonej częstotliwości (14 godzin miesięcznie, średnio raz w tygodniu w wymiarze 3,5 godziny tygodniowo) oraz udziału w postępowaniach sądowych i administracyjnych.

Z tytułu świadczonych usług Zleceniobiorcy przysługuje wynagrodzenie miesięczne oraz wynagrodzenie z tytułu zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego oraz przyznanych kosztów w postępowaniach egzekucyjnych lub wynikających z ugody, po ich wyegzekwowaniu od dłużnika, po potrąceniu należnych podatków i składek.

Ponadto określono, że Zleceniodawca (Spółka) ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Zleceniobiorcę na podstawie umowy, jak za swoje własne działania lub zaniechania.

Zawarta w lipcu 2007 r. umowa zlecenia zawiera zarówno postanowienia co do szczegółowych warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia (miesięcznego oraz wynagrodzenia z tytułu zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego oraz przyznanych kosztów w postępowaniu egzekucyjnym lub wynikających z ugody, po ich wyegzekwowaniu, po potrąceniu należnych podatków i składek) oraz w przedmiotowej umowie określono, że Zleceniodawca (Spółka) ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Zleceniobiorcę na podstawie umowy, jak za swoje własne działania lub zaniechania.

Przychody z czynności wykonywanych w ramach zawartej w 2007 r. umowy zlecenia ze Spółką z o.o., stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowany w ewidencji działalności gospodarczej, nie jest wspólnikiem w żadnej spółce, nie prowadzi działalności gospodarczej, ani też nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Odnosząc zatem wskazany powyżej stan prawny do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy opisana we wniosku umowa zlecenia zawarta przez Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą (Spółką) o świadczenie stałej obsługi prawnej jako radca prawny, faktycznie określa warunki wykonywania czynności (opisane wyżej), wynagrodzenie oraz odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, a przychody Wnioskodawcy z tytułu wykonywania ww. czynności objęte są przepisami art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wówczas czynności te w świetle ww. przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zaś Wnioskodawca z tytułu ich wykonywania nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.