IBPP2/443-280/08/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Spółki z o.o. X, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2008 r. (data wpływu 21 marca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na roboty budowlane w budynku mieszkalnym dotyczące miejsc parkingowych w części podziemnej budynku, garaży w części podziemnej w tzw. przewiązkach oraz zaliczenia ww. garaży do lokali użytkowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 marca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie stawki podatku na roboty budowlane w budynku mieszkalnym dotyczące miejsc parkingowych w części podziemnej budynku, garaży w części podziemnej w tzw. przewiązkach oraz zaliczenia ww. garaży do lokali użytkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Generalnym Wykonawcą 3 budynków wielomieszkaniowych. Obiekt sklasyfikowany został w PKOB jako 112 (budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe). W każdym z 3 budynków w części podziemnej, realizowanych jest 5 miejsc parkingowych, zamkniętych jedną bramą wjazdową. W tej części podziemnej są wykonywane również komórki lokatorskie oraz kotłownia. Nadto w tzw. przewiązkach łączących sąsiednie budynki w ich części podziemnej budowane są dwa pojedyncze garaże przedzielone ścianą. W części pierwszej naziemnej przewiązki są budowane tarasy, a w drugiej mieszkania. Zarówno miejsca parkingowe jak i garaże stanowią części składowe budynków. Przedmiotem sprzedaży przez Inwestora, obok własności lokalu mieszkalnego będzie, nie miejsce parkingowe lub garaż, lecz prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego lub garażu o konkretnej powierzchni znajdujące się w części podziemnej budynku, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, do budowy zarówno miejsc parkingowych, jak i garaży winna być zastosowana stawka VAT 7%. Są to bowiem pomieszczenia przynależne do lokali mieszkalnych. Zarówno miejsca parkingowe, jak i garaże są integralną częścią urządzeń związanych z budynkiem, i w myśl przepisów prawa budowlanego, nie stanowią odrębnego obiektu. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego np. (III SA/WA 1052/07) oraz NSA (FSK 2480/04, I FSK 103/05, I FSK 103/05, I FSK 945/08). Nadto orzeczenie ETS C-349/96, nakazuje stosować jednolitą stawkę VAT, do całej transakcji, a nie sztucznie dzielić taką transakcję, po to żeby do jednej jej części zastosować wyższą lub niższą stawkę VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarówi usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast pod pojęciem towarów rozumieć należy, w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie zaś do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak, stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W myśl art. 2 pkt 12 ww. ustawy przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB 11. Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy). Natomiast w myśl art. 41 ust. 12 i ust. 12a ww. ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Równocześnie przepisami § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 249, poz. 1861) w § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) dodano ust. 1a, zgodnie z którym od dnia 1 stycznia 2008 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% m.in. w odniesieniu do:

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu użytkowego ani mieszkalnego. Definicje lokalu mieszkalnego zawiera art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Ponadto art. 2 ust. 4 ww. ustawy o własności lokali stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej w ustawie "pomieszczeniami przynależnymi".Definiując pojęcie prawne "samodzielnego lokalu mieszkalnego", ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi: po pierwsze - pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym wypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystywaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi; oraz po drugie - pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz służyć ma zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego.W tym kontekście ustawodawca wymieniał przykładowo - piwnicę, strych, komórkę, garaż.

Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali i tym samym sprzyjać miała zaspokajaniu właśnie "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Nie są nią natomiast objęte stanowiące część składową sprzedawanego lokalu mieszkalnego garaże i prawo do miejsca parkingowego, których w świetle ww. przepisów nie można zaliczyć (obok izb) do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się je do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż garaże w części podziemnej w tzw. przewiązkach oraz hala parkingowa złożona z pięciu miejsc parkingowych powinny być traktowane jak lokale użytkowe, gdyż nie stanowią one lokali mieszkalnych ani pomieszczenia pomocniczego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Co prawda co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, jednak nie zmienia to ich funkcji jako pomieszczeń, które nie służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.Wnioskodawca jako generalny wykonawca wykonuje roboty budowlane w budynkach wielomieszkaniowych sklasyfikowanych według PKOB w grupowaniu 112.Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych grupowanie PKOB 112 obejmuje budynki o dwóch mieszkaniach i wielorodzinne.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, określoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.) obowiązującą dla celów podatku VAT do dnia 31 grudnia 2008 r., w Dziale 45 mieszczą się roboty budowlane. Dział ten obejmuje:

* prace polegające na wznoszeniu nowych budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli, począwszy od przygotowania terenu przez zróżnicowany zakres robót ziemnych, fundamentowych (stan zerowy), wykonywanie elementów nośnych, przegród budowlanych, układanie i pokrywanie dachów (stan surowy) do robót montażowych, instalacyjnych i wykończeniowych,

* prace związane z przebudową, rozbudową, nadbudową, modernizacją, rozbiórką, odbudową, remontem i konserwacją już istniejących budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli, prace związane z inżynierią lądową i wodną,

* montaż i wznoszenie budynków i budowli z prefabrykatów, montaż i wznoszenie konstrukcji stalowych.

W oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz wskazany wyżej stan prawny należy stwierdzić, iż zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym prawidłowej stawki podatku uzależnione jest od postanowień umowy na wykonanie wskazanych wyżej robót budowlanych.

Jeżeli bowiem przedmiotem umowy będą, odnoszące się do budynku (o PKOB 112) jako całości, roboty budowlane, których nie da się przypisać wyłącznie do lokali użytkowych, zastosowanie ma 7% stawka podatku od towarów i usług.Jeżeli jednak w umowie zostanie wskazane, iż roboty budowlane dotyczyć będą poszczególnych części budynku, wówczas:

* roboty budowlane wykonywane wyłącznie w lokalach mieszkalnych opodatkowane są stawką 7%,

* roboty budowlane wykonywane wyłącznie w lokalach użytkowych opodatkowane są stawką 22%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania wskazanego we wniosku budynku według PKOB. Należy bowiem zauważyć, że tut. organ nie jest właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji budynków według PKOB, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Tak więc to Podatnika obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania ww. obiektu według PKOB, a w razie wątpliwości Podatnik może w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołane przez Spółkę we wniosku wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osądzonych w konkretnym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.W odniesieniu natomiast do przywołanych we wniosku wyrok ETS, należy wskazać rozstrzygnięcie, w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazuje wprost na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności. W wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdza, iż jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.