IBPP2/443-279/09/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2009 r. (data wpływu 17 kwietnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 maja 2009 r. (data wpływu 21 maja 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania wypłaconej premii pieniężnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania wypłaconej premii pieniężnej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 maja 2009 r. (data wpływu 21 maja 2009 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 11 maja 2009 r. znak:

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) jest producentem taśmy stalowej ciętej z kręgów. Produktami finalnymi są cięte wzdłużnie taśmy walcowane na zimno i na gorąco o zróżnicowanych grubościach, szerokościach, gatunkach, wytrzymałości i powłokach.

Odbiorcami są producenci i poddostawcy branży samochodowej, przemysłu metalowego i elektrotechnicznego, producenci mebli, tłocznie, jak również producenci i poddostawcy sprzętu gospodarstwa domowego. Wnioskodawca zaopatruje ważne rynki w Europie Wschodniej - do nich zalicza się nie tylko Polska, lecz również Czechy, Słowacja, Węgry, i Ukraina.

Spółka zamierza zawrzeć ze swoimi kontrahentami umowy, na podstawie których będzie wypłacała okresowo (kwartalnie lub rocznie) swoim kontrahentom premie pieniężne z tytułu osiągnięcia lub przekroczenia pewnej wartości bądź ilości sprzedaży za ustalony okres.

W związku z powyższym, po zrealizowaniu określonego poziomu sprzedaży Wnioskodawca wystawi notę uznaniową na rzecz kontrahentów, z którymi umowy takie zostały zawarte.

Ponadto w piśmie z dnia 18 maja 2008 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż:

* Umowy, na podstawie, których spółka będzie wypłacała swoim kontrahentom premie pieniężne z tytułu osiągnięcia lub przekroczenia pewnej wartości bądź ilości sprzedaży za ustalony okres zawierane będą zarówno z kontrahentami, których siedziby znajdują się poza terytorium kraju, jak również z kontrahentami krajowymi.

* Pytanie i stanowisko przedstawione we wniosku odnoszą się zarówno do premii wypłacanych na rzecz kontrahentów mających siedzibę w Polsce jak i siedzibę na terytorium innych państw.

* Premie pieniężne będą odnosiły się do wszystkich dostaw w określonym czasie. Przy czym na wszystkie te dostawy zostaną wystawione faktury sprzedaży.

* Podstawą obliczenia będzie wielkość dostaw w określonym czasie wyrażona w tonach.

* Przykładowa umowa może zawierać, że kontrahent w ciągu roku odbierze 4000 ton i po przekroczeniu tej ilości spółka wypłaci kontrahentowi premię pieniężną. Przy czym spółka zamierza zawierać różne umowy, co do ilości ton i okresu czasu z różnymi kontrahentami.

* Premia ta będzie ustalana kwotowo, czyli określona kwota wyrażona w EUR za tonę. I tak np. umowa będzie mówiła, iż po przekroczeniu ilości 4 000 ton spółka wypłaci kontrahentowi premię pieniężną wysokości 5 EUR/tonę, czyli 20 000 EUR.

* Wysokość premii będzie stała i nie będzie się zwiększała mimo zwiększenia zrealizowanego obrotu.

* Premia zostanie udzielona za przekroczenie określonej ilości sprzedaży, bez dodatkowych warunków lub wykonania dodatkowych świadczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przedstawionym stanem faktycznym prawidłowym jest by wypłacana przez Spółkę na rzecz kontrahentów premia pieniężna (w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług) udokumentowana została notą księgową (uznaniową) wystawioną przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w praktyce gospodarczej bardzo często sprzedawcy nagradzają premią pieniężną nabywców za zrealizowanie określonego poziomu zakupów. Premia taka nie jest związana z żadną konkretną dostawą i nie powinna być uznana za świadczenie usług przez nabywcę towarów. Ponadto, jedna transakcja nie może stanowić jednocześnie dostawy towaru i świadczenia usług. Jeżeli Wnioskodawca uznałby, że otrzymywanie premii jest usługą to jedna czynność opodatkowana byłaby dwukrotnie - raz jako dostawa towaru, a drugi raz - jako świadczenie usług. Za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi.

Ponadto usługa, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, to transakcja gospodarcza. Oznacza to, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Tymczasem nie dość, że wypłata premii wiąże się w istocie z wykonaniem określonej sumy czynności będących elementem dostawy towarów, to niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją czy jakąkolwiek odpowiedzialnością.

Ponieważ przyznany bonus nie jest ani dostawą towarów, ani świadczeniem usług, to czynność ta nie powinna być potwierdzona fakturą VAT, lecz notą księgową. Tak, więc Wnioskodawca uprawniony jest do wystawienia noty księgowej - uznaniowej - na rzecz kontrahentów, którzy zrealizowali określony z góry pułap zakupów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przypadku świadczenia usług podstawowe znaczenie dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług ma określenie miejsca świadczenia danej usługi. Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania. Od powyższej zasady przewidziano jednak szereg odstępstw, w zależności od rodzaju wykonywanej usługi, wymienionych w ust. 2-6 i art. 28 cyt. ustawy.

W tym miejscu należy jednocześnie zauważyć, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które wykonane zostały w danym państwie, a ściślej te czynności, które na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług uznane zostały za wykonane w danym kraju. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia determinuje bowiem miejsce opodatkowania. Ma to szczególnie istotne znaczenie w przypadku usług, których świadczenie odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia, w takiej sytuacji, wskazuje jednocześnie na państwo, w którym dana czynność powinna zostać opodatkowana.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót (...). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest producentem taśmy stalowej ciętej z kręgów. Produktami finalnymi są cięte wzdłużnie taśmy walcowane na zimno i na gorąco o zróżnicowanych grubościach, szerokościach, gatunkach, wytrzymałości i powłokach.

Odbiorcami są producenci i poddostawcy branży samochodowej, przemysłu metalowego i elektrotechnicznego, producenci mebli, tłocznie, jak również producenci i poddostawcy sprzętu gospodarstwa domowego. Wnioskodawca zaopatruje ważne rynki w Europie Wschodniej - do nich zalicza się nie tylko Polska, lecz również Czechy, Słowacja, Węgry, i Ukraina.

Spółka zamierza zawrzeć ze swoimi kontrahentami umowy, na podstawie których będzie wypłacała okresowo (kwartalnie lub rocznie) swoim kontrahentom premie pieniężne z tytułu osiągnięcia lub przekroczenia pewnej wartości bądź ilości sprzedaży za ustalony okres.

W związku z powyższym, po zrealizowaniu określonego poziomu sprzedaży Wnioskodawca wystawi notę uznaniową na rzecz kontrahentów, z którymi umowy takie zostały zawarte.

Ponadto w piśmie z dnia 18 maja 2008 r. Wnioskodawca dodał:

* Umowy, na podstawie, których spółka będzie wypłacała swoim kontrahentom premie pieniężne z tytułu osiągnięcia lub przekroczenia pewnej wartości bądź ilości sprzedaży za ustalony okres zawierane będą zarówno z kontrahentami, których siedziby znajdują się poza terytorium kraju, jak również z kontrahentami krajowymi.

* Pytanie i stanowisko przedstawione we wniosku odnoszą się zarówno do premii wypłacanych na rzecz kontrahentów mających siedzibę w Polsce jak i siedzibę na terytorium innych państw.

* Premie pieniężne będą odnosiły się do wszystkich dostaw w określonym czasie. Przy czym na wszystkie te dostawy zostaną wystawione faktury sprzedaży.

* Podstawą obliczenia będzie wielkość dostaw w określonym czasie wyrażona w tonach.

* Przykładowa umowa może zawierać, że kontrahent w ciągu roku odbierze 4000 ton i po przekroczeniu tej ilości spółka wypłaci kontrahentowi premię pieniężną. Przy czym spółka zamierza zawierać różne umowy, co do ilości ton i okresu czasu z różnymi kontrahentami.

* Premia ta będzie ustalana kwotowo, czyli określona kwota wyrażona w EUR za tonę. I tak np. umowa będzie mówiła, iż po przekroczeniu ilości 4 000 ton spółka wypłaci kontrahentowi premię pieniężną wysokości 5 EUR/tonę, czyli 20 000 EUR.

* Wysokość premii będzie stała i nie będzie się zwiększała mimo zwiększenia zrealizowanego obrotu.

* Premia zostanie udzielona za przekroczenie określonej ilości sprzedaży, bez dodatkowych warunków lub wykonania dodatkowych świadczeń.

Kwestia dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów nie została uregulowana przepisami prawa podatkowego, a więc również przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992): rabat - to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie; skonto - to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową albo ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką; opust - to zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych); bonifikata - to zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia jej wartości (ceny).

Rabat, jak wskazano wyżej, rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), zgodnie z którym podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że na podstawie zawartych umów Wnioskodawca przyznawał będzie swoim kontrahentom premie pieniężne w określonej wysokości. Zasady przyznawania i rozliczania tego dodatkowego wynagrodzenia Strony dokładnie określą w zawartej umowie. Premie pieniężne będą odnosiły się do wszystkich dostaw w określonym czasie (na wszystkie dostawy zostały wystawione faktury sprzedaży), a wysokość premii będzie stała i nie będzie się zwiększała mimo zwiększenia zrealizowanego obrotu. Premia będzie ustalana kwotowo czyli określona kwota wyrażona w EUR za tonę.

Ponadto premia zostanie udzielona za przekroczenie określonej ilości sprzedaży, bez dodatkowych warunków lub wykonania dodatkowych świadczeń.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z rabatem, który jest określony kwotowo od ogółu obrotów zrealizowanych przez kontrahentów Wnioskodawcy (od dokonanych zakupów) w danym okresie rozliczeniowym, czyli można go przyporządkować do konkretnej dostawy towarów. Przyznawany przez Wnioskodawcę rabat będzie wypłacany okresowo (kwartalnie lub rocznie) z tytułu osiągnięcia lub przekroczenia pewnej wartości bądź ilości sprzedaży za ustalony okres.

Udzielony w przyszłości rabat będzie miał zatem bezpośredni wpływ na wartość dostawy i będzie prowadził do obniżenia obrotu. Łatwo jest zatem, z uwagi na stałe ustalenia (stała kwota rabatu, wielkość dostaw towarów wynikająca z faktur wystawionych w danym okresie), określić dokładnie jaki wpływ na cenę określoną na fakturze sprzedaży ma ten rabat. Tym samym przyznany rabat potransakcyjny można przyporządkować do konkretnej dostawy (faktury).

W związku z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym oraz mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy wskazać, iż rabaty przyznawane przez Wnioskodawcę winny być traktowane jako "udokumentowane, prawnie dopuszczalne i obowiązkowe rabaty", o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Wnioskodawca przyznając rabaty winien udokumentować ten fakt poprzez wystawienie faktury korygującej zgodnie z wyżej cyt. § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.