IBPP2/443-275b/07/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. J., przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2007 r. (data wpływu 13 listopada 2007 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 grudnia 2007 r. (data wpływu 21 grudnia 2007 r.) oraz pismem z dnia 11 lutego 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie korekty odliczonego podatku VAT w związku z dokonaną sprzedażą samochodów osobowych oraz planowaną sprzedażą kolejnego samochodu, nie będących środkami trwałymi w Spółce - jest prawidłowe.

W dniu 13 listopada 2007 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 19 grudnia 2007 r. (data wpływu 21 grudnia 2007 r.) oraz pismem z dnia 11 lutego 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie korekty odliczonego podatku VAT w związku z dokonaną sprzedażą samochodów osobowych oraz planowaną sprzedażą kolejnego samochodu, nie będących środkami trwałymi w Spółce.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność handlową i usługową, z której obrót jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług. W ramach działalności pomocniczej w stosunku do działalności handlowej tj. sprzedaży samochodów (dealer samochodowy) uzyskuje również obrót zwolniony z VAT w związku z pośrednictwem ubezpieczeniowym i finansowym. W stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do sprzedaży opodatkowanej oraz zwolnionej Spółka stosuje przepisy art. 90 ustawy o VAT.Ze względu na fakt, iż różnica między proporcjami o których mowa w art. 91 ust. 1 nie przekraczała 2 punktów procentowych, Spółka nie dokonywała korekty.W maju 2007 r. Spółka zakupiła samochód osobowy z przeznaczeniem do wykorzystywania w prowadzonej działalności, który ze względu na przewidywany okres użytkowania krótszy niż rok, również nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz odliczono 60% podatku naliczonego. Spółka przewiduje sprzedaż tego samochodu w grudniu 2007 r. lub w 2008 r. - przed upływem 1 roku użytkowania.Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 11 lutego 2008 r., z którego wynika że samochód zakupiony w maju 2007 r. został sprzedany w lutym 2008 r., a nie w grudniu 2007 r. jak wcześniej przewidywano.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jak prawidłowo należy dokonać korekty za 2007 rok na podstawie art. 91 ust. 1 z uwzględnieniem samochodów sprzedanych w maju i lipcu 2007 r. od których dokonano odliczenia 60% podatku w roku 2006 oraz planowanej sprzedaży w grudniu 2007 r. samochodu zakupionego w maju 2007 r. i dokonanego w tym miesiącu odliczenia 60% VAT. Jak prawidłowo ustalić proporcję oraz dokonać korekty za 2007 r. w przypadku sprzedaży samochodu w 2008 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość sprzedaży zwolnionej z tytułu sprzedanych samochodów w 2007 r. (zarówno w maju, lipcu oraz w grudniu) należy uwzględnić w ustalaniu proporcji za 2007 rok i w przypadku gdy różnica proporcji przekroczy 2 punkty procentowe należy dokonać korekty naliczonego VAT związanego ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną dotyczącego roku 2007 r. z uwzględnieniem odliczonego podatku w wysokości 60% od samochodu zakupionego w maju 2007 r.Z uwagi na to, że samochód zakupiony w maju 2007 r., został sprzedany w lutym 2008 r. nie będzie obowiązku dokonania korekty odliczonego w 2007 r. VAT według zasad art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w deklaracji VAT-7 składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku 2009, ponieważ zmiana przeznaczenia (sprzedaż) nastąpiła w roku 2008, czyli po zakończeniu okresu korekty, tj. roku 2007, w którym nastąpiło odliczenie podatku VAT. Jednocześnie do korekty VAT za 2007 r., w deklaracji składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku 2008 nie należy uwzględniać kwoty odliczonego podatku od tego samochodu w 2007 r..

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały uregulowane w Dziale IX (art. 86-95) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 ww. ustawy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Najistotniejszym zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi podatku od towarów i usług skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Stosownie natomiast do art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot przypadających na towary lub usługi, wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, oraz takich, w stosunku do których prawo to nie przysługuje, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o VAT proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów, o których mowa w art. 87 ust. 3, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności oraz obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług w zakresie pośrednictwa finansowego jeżeli czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 5 i 6 ustawy o VAT). W myśl art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

W art. 90 ustawy o VAT nie sprecyzowano, co należy rozumieć przez obrót, o którym mowa w tym przepisie. W związku z tym odwołać się należy do obrotu zdefiniowanego na potrzeby określenia podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót (z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług. Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT i należy przez nie rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W świetle powyższego, w liczniku ustalonej proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT uwzględnia się roczny obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku zaś uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (wartość licznika) oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Po zakończeniu danego roku podatkowego podatnik wykonujący czynności w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, obowiązany jest do obliczenia realnej proporcji sprzedaży dla tego roku. Wskaźnik ten posłuży w kolejnym roku do bieżącego wstępnego rozliczania podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, a także do sporządzenia rocznej korekty podatku naliczonego, odliczonego wstępnie na podstawie struktury z roku poprzedniego. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Przepis ten stanowi, iż po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub w przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4, a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Zatem jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca po zakończeniu roku powinien dokonać obliczenia realnej proporcji sprzedaży dla roku 2007. Jeżeli wskaźnik proporcji przekroczy 2 punkty procentowe należy dokonać rocznej korekty. Do ustalenia przedmiotowej proporcji należy uwzględnić wartość sprzedaży zwolnionej dotyczącej samochodów sprzedanych w maju i lipcu 2007 r. Wskaźnik ten będzie miał zastosowanie do rozliczenia podatku VAT za rok 2008. Natomiast wartość sprzedaży zwolnionej dotyczącej samochodu, który sprzedany został w lutym 2008 r. będzie wpływała na realny wskaźnik proporcji obliczanej po zakończonym roku 2008 oraz jako prognozowany wskaźnik za rok 2009.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych podlegających amortyzacji, korekta, o której mowa w art. 91 ust. 1, w myśl art. 91 ust. 2 ustawy, dokonywana jest w ciągu 5 kolejnych lat. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty - art. 91 ust. 3 ustawy o VAT.

W myśl art. 91 ust. 7 ww. ustawy, przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Przepis ten nakazuje więc dokonanie korekty również tym podatnikom, którzy odliczyli podatek naliczony w całości (zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), jako że podatek ten służył wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.

Podatnik wykorzystując samochody w działalności opodatkowanej miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą przysługującą mu kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem (60% nie więcej niż 6 000 zł). Dopiero na skutek sprzedaży tych samochodów, przy której zastosowano zwolnienie na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) zmieniło się ich przeznaczenie z wykorzystywanych do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego, na czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W przedstawionym stanie faktycznym mamy zatem do czynienia z okolicznością, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy. Przepis ten adresowany jest bowiem do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności opodatkowanych i nakazuje dokonanie korekty również w przypadku, gdy odliczyli oni podatek naliczony w całości, a następnie na skutek sprzedaży zmieniło się jego przeznaczenie na związane z czynnościami zwolnionymi. Stosownej korekty w przypadku towarów innych niż wymienione w art. 91 ust. 2 dokonuje się według zasad określonych w art. 91 ust. 1 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika jednak, iż obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług innych niż wymienione w art. 91 ust. 2 ustawy (zatem również towarów zaliczanych do wyposażenia) występuje tylko wówczas, gdy zmiana przeznaczenia nastąpi w roku podatkowym, w którym dokonano zakupu. Gdyby zatem zmiana przeznaczenia (sprzedaż) samochodów nastąpiła w okresie korekty, tj. w ciągu roku podatkowego, w którym nastąpiło jego nabycie, Podatnik byłby zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonywana jest korekta (art. 91 ust. 3). W przypadku opisanym we wniosku sprzedaż nastąpiła po zakończeniu okresu korekty, tj.

* samochody zakupione w listopadzie 2006 r. sprzedano odpowiednio w maju i lipcu 2007 r.,

* samochód zakupiony w maju 2007 r. sprzedano w lutym 2008 r.zatem przepisy art. 91 ustawy nie mają tu zastosowania i Wnioskodawca nie ma obowiązku korygowania wcześniej odliczonego podatku.

Ponieważ pojazdy - ze względu na planowany okres używania - nie zostały zaliczone do środków trwałych i sprzedane zostaną przed upływem 1 roku od zakupu, przepisy dotyczące obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 2-5 nie będą miały zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje, że zostanie odrębnie wydana pisemna interpretacja w zakresie zaistniałego stanu faktycznego dotyczącego korekty odliczonego podatku VAT z tytułu sprzedaży samochodów osobowych nie będących środkami trwałymi w Spółce.Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.