IBPP2/443-26/09/BW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2008 r. (data wpływu 9 stycznia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 marca 2009 r. (data wpływu 23 marca 2009 r.) oraz pismem z dnia 27 marca 2009 r. (data wpływu 30 marca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy usługi wykonania raportu o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko sklasyfikowane według PKWiU - 74.2 jako usługi architektoniczne i inżynierskie wykonane w siedzibie zleceniobiorcy na terenie Polski na rzecz zleceniodawcy, który jest podatnikiem podatku od wartości dodanej i posiada siedzibę na terytorium Szwecji, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy usługi wykonania raportu o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko sklasyfikowane według PKWiU - 74.2 jako usługi architektoniczne i inżynierskie wykonane w siedzibie zleceniobiorcy na terenie Polski na rzecz zleceniodawcy, który jest podatnikiem podatku od wartości dodanej i posiada siedzibę na terytorium Szwecji, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 marca 2009 r. (data wpływu 23 marca 2009 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 10 marca 2009 r. znak: IBPP2/443-26/09/BW oraz pismem z dnia 27 marca 2009 r. (data wpływu 30 marca 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na zasadach ogólnych. Świadczy usługi na terenie Polski na rzecz kontrahentów krajowych.

Wnioskodawca wskazał, że po raz pierwszy wykonał usługę na rzecz kontrahenta posiadającego siedzibę na terenie Szwecji, który jest podatnikiem podatku od wartości dodanej. Usługa polegała na wykonaniu raportu o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko (PKWiU 74.2). Usługa została wykonana w siedzibie firmy Wnioskodawcy na terenie kraju. Nabywca podał numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej.

Wnioskodawca stwierdził, że zgodnie z art. 27 ust. 3 pkt 2 i ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w przypadku usług architektonicznych i inżynierskich sklasyfikowanych według PKWiU 74.2, gdy usługi te są świadczone na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Natomiast w piśmie z dnia 17 marca 2009 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 10 marca 2009 r. znak: IBPP2/443-26/09/BW, Wnioskodawca poinformował, że:

* usługi, o których mowa we wniosku, tj. wykonania raportu o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko sklasyfikowane według PKWiU 74.2, jako usługi architektoniczne i inżynierskie (mające charakter ekspertyzy), są związane z opracowaniem naukowym i technicznym dotyczącym oceny wpływu planowanej inwestycji na stan środowiska,

* inwestycja polega na modernizacji obiektu przemysłowego, mającej na celu redukcję emisji zanieczyszczeń środowiska,

* przedmiotem raportu jest ocena stanu jakości środowiska w świetle planowanej inwestycji, tj. ocena potencjalnych zmian elementów przyrodniczych, wpływu na ludzi, zwierzęta, grzyby, siedliska przyrodnicze, wodę, powietrze itp., a także określenie potencjalnych zagrożeń z tym związanych.

Wnioskodawca stwierdził też, iż w jego ocenie, przedmiotowy raport o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko nie jest związany z nieruchomością, gdyż nie opisuje warunków budowy, eksploatacji, korzystania z nieruchomości, a przedstawia aktualny stan jakości środowiska oraz analizę i ocenę potencjalnych zagrożeń dla środowiska w przypadku realizacji planowanego przedsięwzięcia.

Z kolei w piśmie z dnia 27 marca 2009 r. Wnioskodawca wskazał, że inwestycja objęta raportem oddziaływania na środowisko znajduje się w Elektrowni w kraju.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi w zakresie wykonania raportu o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko sklasyfikowane według PKWiU - 74.2 jako usługi architektoniczne i inżynierskie, wykonane w siedzibie zleceniobiorcy na terenie Polski na rzecz zleceniodawcy, który jest podatnikiem podatku od wartości dodanej i posiada siedzibę na terytorium Szwecji, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 27 ust. 3 pkt 2 i ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w przypadku usług architektonicznych i inżynierskich sklasyfikowanych według PKWiU 74.2, usługi świadczone na rzecz nabywcy, który posiada siedzibę na terytorium Szwecji i jest podatnikiem podatku od wartości dodanej miejscem świadczenia tych usług jest miejsce gdzie nabywca posiada siedzibę.

Zatem nabywca usługi jest zobowiązany do rozliczenia tego podatku na terytorium Szwecji.

W związku z powyższym usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Wnioskodawca wskazał, że wystawiono fakturę VAT, w której podano kwotę netto oraz zgodnie z § 27 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. dołączono zapis, że zobowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej jest nabywca usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl z art. 8 ust. 3 cyt. ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Stosownie do przepisu art. 2 pkt 22 ww. ustawy o podatku od towarów i usług pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W przypadku świadczenia usług podstawowe znaczenie dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług ma określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Generalna zasada dotycząca ustalenia miejsca świadczenia usług została określona w art. 27 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Od powyższej zasady wprowadzono szereg wyjątków, określających inne niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce świadczenia usług, z uwagi na charakter tych usług.

Wyjątek od ww. zasady generalnej dotyczy m.in. świadczenia usług architektonicznych inżynierskich (PKWiU 74.2).

I tak w myśl art. 27 ust. 3 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4 (tj. np. usługi architektoniczne i inżynierskie - PKWiU 74.2) są świadczone na rzecz:

Należy tutaj jednak zauważyć, iż ww. przepis art. 27 ust. 3 stosuje się do usług architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2), z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1.

Natomiast zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego - miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż użyty w ww. przepisie art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT sposób określenia pojęcia - usługi związane z nieruchomością stanowi katalog otwarty. Warunkiem zaliczenia określonej usługi do tego katalogu jest jej związek z nieruchomością, której dana usługa dotyczy. Wprawdzie usługi na nieruchomościach kojarzone są na ogół z usługami budowlanymi związanymi z konkretną nieruchomością, jednak pojęcie to jest znacznie szersze i obejmuje swoim zakresem cały szereg usług, które są nierozerwalnie związane z nieruchomościami.

Wskazać też trzeba, iż powiązanie usług związanych z nieruchomością z lokalizacją samej nieruchomości jest jak najbardziej uzasadnione bowiem dane usługi są konsumowane (wykorzystywane) właśnie w miejscu położenia nieruchomości.

Zauważyć też należy, iż przepisy ustawy nie definiują terminu "nieruchomość". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "nieruchomość" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, iż nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wykonał usługę na rzecz kontrahenta posiadającego siedzibę na terenie Szwecji, który jest podatnikiem podatku od wartości dodanej. Usługa została wykonana w siedzibie firmy Wnioskodawcy na terenie kraju. Nabywca podał numer pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej. Przedmiotowa usługa polegała na wykonaniu raportu o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko. Wnioskodawca wskazał, dla przedmiotowej usługi symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - 74.2 "usługi architektoniczne i inżynierskie".

Wnioskodawca stwierdził też, iż w jego ocenie, przedmiotowy raport o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko nie jest związany z nieruchomością, gdyż nie opisuje warunków budowy, eksploatacji, korzystania z nieruchomości, a przedstawia aktualny stan jakości środowiska oraz analizę i ocenę potencjalnych zagrożeń dla środowiska w przypadku realizacji planowanego przedsięwzięcia.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że inwestycja objęta raportem oddziaływania na środowisko znajduje się w Elektrowni w kraju.

Mając na uwadze przywołane wcześniej przepisy prawa jak też przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, iż wykonana przez Wnioskodawcę na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej ze Szwecji, usługa polegająca na wykonaniu raportu o oddziaływaniu przedsięwzięcia (inwestycji) na środowisko jest usługą związaną z nieruchomością.

Trzeba jednak podkreślić, iż nieruchomością, z którą jest związana przedmiotowa usługa, nie jest samo przedsięwzięcie - inwestycja lecz środowisko, jako część powierzchni ziemskiej, na które to przedsięwzięcie oddziałuje.

Takie rozumienie rzeczy potwierdza wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 7 września 2006 r., wydany w sprawie C-166/05 Heger Rudi GmbH przeciwko Finanzamt Graz-Stadt.

Co prawda sprawa będąca przedmiotem ww. rozstrzygnięcia, nie dotyczyła dokładnie takiej samej usługi jak w przedmiotowej sprawie, bowiem chodziło tam o ustalenie czy odsprzedaż przez firmę Heger Rudi GMbH jej klientom zezwoleń na dokonywanie połowów ryb w określonej rzece znajdującej się w Austrii jest świadczeniem usług związanych z nieruchomością. Niemniej jednak podjęte rozstrzygnięcie jest na tyle uniwersalne, że w pełni odnosi się do problemu przedstawionego w przedmiotowej sprawie.

W wyroku tym Sąd stwierdził, że jeżeli chodzi o pojęcie "nieruchomości", to należy zauważyć, iż jedną z jej istotnych cech jest to, że jest związana z określoną częścią powierzchni ziemi. W tym względzie Trybunał, orzekł, że trwale wydzielony teren, nawet gdy pokryty jest wodą, może zostać zakwalifikowany jako nieruchomość.

W wyroku tym stwierdzono też, że prawa do dokonywania połowów, takie jak prawa nabywane i odsprzedawane przez firmę Heger Rudi Gmbh, ich wykonywanie na określonej części danej rzeki, nie dotyczą określonej ilości wody przepływającej w rzece, która nieustannie się wymienia, lecz określonego obszaru geograficznego, na którym owe prawa mogą być wykonywane i są w ten sposób związane z określoną powierzchnią pokrytą wodą wydzieloną w sposób trwały.

W konsekwencji powyższego, w wyroku tym wyrażono tezę, że przeniesienie praw do dokonywania połowów w formie odpłatnej cesji zezwoleń na dokonywanie połowów stanowi świadczenie usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 9 ust. 2 lit. a) Szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r., w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej, ujednolicona podstawa wymiary podatku.

Należy tutaj ponownie zauważyć, iż jak wynika z pisma z dnia 27 marca 2009 r. (stanowiącego uzupełnienie wniosku), przedmiotowa usługa wykonania raportu o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko dotyczy inwestycji znajdującej się w Elektrowni w kraju.

Nie ulega wątpliwości, że usługa ta pozostaje w bezpośrednim związku z nieruchomością - tj. ze środowiskiem na które oddziałuje ww. przedsięwzięcie.

Mając na uwadze wyżej przedstawiony stan prawny należy stwierdzić, iż przedmiotowa usługa stanowi usługę związaną z nieruchomością w rozumieniu ww. art. 46 Kodeksu cywilnego.

Ponieważ przedmiotowa usługa dotyczy nieruchomości położonej w Polsce, to w świetle ww. art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlega ona opodatkowaniu w kraju.

Zatem Wnioskodawca zobowiązany jest, na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT do wystawienia faktury VAT z wykazanym podatkiem VAT w wysokości 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Przepisy o podatku od towarów i usług nie przewidują bowiem do przedmiotowej usługi obniżonej, preferencyjnej stawki podatku VAT.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.