IBPP2/443-251/07/BWo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2007 r. (data wpływu 31 października 2007 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2008 r. (data wpływu 31 grudnia 2007 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie wystawiania faktur korygujących VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 października 2007 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur korygujących VAT.

Pismem z dnia 18 grudnia 2007 r. znak: IBPP2/443-251/07/BWo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wezwał Spółkę do uzupełnienia wniosku ORD-IN. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 grudnia 2007 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Urząd Miasta jako zleceniodawca wykonania usług lub dostaw towarów otrzymuje faktury VAT, na podstawie których reguluje swoje zobowiązania. W przypadku błędnego wystawienia faktury, są one korygowane w formie przewidzianej w rozporządzeniu. Najczęściej faktury, noty korygujące są wystawiane w sytuacji stwierdzenia błędu np. w cenie, stawce, kwocie podatku lub nazwie odbiorcy, ale także w sytuacji, gdy faktura została wystawiona bezpodstawnie (usługa lub dostawa nie zostały wykonane lub zostały wykonane wadliwie) i jest korygowana "do zera". Problem powstaje w sytuacji, gdy wystawca faktury odmawia wystawienia faktury korygującej twierdząc, że faktura została wystawiona prawidłowo, a zobowiązanie staje się sporne.

Bezpodstawne wystawienie faktury dotyczy dwóch przypadków:

W obu przypadkach faktura została wprowadzona do obiegu prawnego tj. faktura została doręczona zleceniodawcy dostawy lub usługi, a jej wystawca odmawia wystawienia faktury korygującej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej sytuacji bezpodstawnego wystawienia faktury zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym przez pracownika Krajowej Informacji Podatkowej należy zwrócić taką fakturę uznając, że nie powoduje ona żadnego skutku prawnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku bezpodstawnego wystawienia faktury w sytuacji, gdy usługa lub dostawa nie została wykonana lub została wykonana wadliwie, a wystawca faktury odmawia skorygowania faktury, należy zwrócić fakturę wystawcy bez ujęcia w księgach rachunkowych jej odbiorcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 106 ust. 1 cyt. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zgodnie z art. 106 ust. 3 cyt. ustawy, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 108 ust. 1 cyt. ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jej zapłaty.

Jak wynika z przytoczonych przepisów, art. 106 ust. 1 i 3 ustawy o VAT, podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno - prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług lub też otrzymania zaliczki. Jeśli do realizacji umowy sprzedaży nie doszło, a sporządzono już dokumenty potwierdzające sprzedaż (oryginał i kopię faktury VAT), należy w tym wypadku oryginał i kopię faktury VAT anulować (np. przez dokonanie na nich odpowiednich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wydanie) i zachować w aktach. Zwrócić przy tym należy uwagę na brzmienie, przywołanego wyżej art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, gdzie wskazano, iż w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna mniemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. W ocenie tut. organu wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie wyżej wymienionego dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy towaru lub usługi), a także przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura VAT jedynie sporządzona lecz nie wprowadzona do obrotu prawnego (faktura anulowana), nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu powyższego przepisu i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie wyżej wymienionego przepisu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji anulowania faktury VAT podatnik nie wykazuje danych w niej zawartych w deklaracji VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej przypadku sporządzenia faktury na okoliczność transakcji, która nie doszła do skutku, wystawca faktury ma prawo taką fakturę anulować a nabywca zwrócić. Faktura taka dokumentuje bowiem transakcję, która nie została dokonana, a podatek wykazany na fakturze nie podlega odliczeniu (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT), jak również faktura ta nie podlega obowiązkowi ewidencji (podatek na niej wykazany nie stanowi bowiem dla Wnioskodawcy w ogóle podatku naliczonego). Odebranie takich faktur nie wywołuje skutków prawnych na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Do faktur niedokumentujących rzeczywistej sprzedaży (tzw. pustych faktur) nie ma także zastosowania cyt. art. 108, ze względu na brak w tym przypadku jakiejkolwiek czynności, z którą wiązałby się wystawiony dokument, w istocie nie jest on fakturą, gdyż niczego nie dokumentuje.

Reasumując, należy jednak zauważyć, iż ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług ani rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionych faktur lub zwrotu faktur. Jednakże w praktyce, w przypadku gdy wystawiona faktura VAT nie została jeszcze wprowadzona do obrotu prawnego czy dokumentuje transakcję, która nie doszła do skutku, uznaje się, że nie ma konieczności poprawiania błędów poprzez wystawienie faktury korygującej, ale dopuszczalny jest zwrot nabywcy tak wystawionej faktury oraz anulowanie faktury sprowadzające się do przekreślenia oryginału i kopii faktury oraz dokonaniu na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wykorzystanie.

Ponadto we wniosku Wnioskodawca przedstawił też sytuację gdzie wystawione faktury dokumentują transakcje, które doszły do skutku (tj. ma miejsce dostawa towaru lub świadczenie usługi, względnie dostarczony towar lub świadczona usługa zawiera wady uniemożliwiające prawidłowe ich użytkowanie - brak jest odbioru technicznego a zastosowana przez wystawcę faktury stawka podatku od towarów i usług jest błędna, niezgodna ze stawką dla tego towaru lub usługi przewidzianą w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług).

Faktury zostają wprowadzone do obiegu prawnego tj. faktury zostają doręczone zleceniodawcy dostawy lub usługi, a jej wystawca odmówił wystawienia faktury korygującej. Wnioskodawca (nabywca towarów lub usług) posiada oryginały faktur, zatem wystawca faktury zobowiązany jest do wystawienia faktury korygującej i ma możliwość skorygowania kwoty podatku należnego.

Zgodnie z § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 789 z późn. zm.) fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Należy również zauważyć, że art. 109 ust. 3 cyt. ustawy nakazuje podatnikom, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, do prowadzenia ewidencji zawierającej: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Reasumując, w przypadku wprowadzenia do obrotu prawnego faktury VAT, wystawionej w którejś z ww. sytuacji, brak jest podstaw do anulowania lub zwrotu takiej faktury, tym bardziej w sytuacji gdy, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie, wystawca faktury odmawia wystawienia faktury korygującej. Jej zmiana możliwa jest jedynie poprzez dokonanie korekty na zasadach określonych przepisami § 16 - 17 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 25 maja 2005 r.

W przypadku roszczeń wynikających z nienależycie wykonanej usługi (wadliwego towaru), tym bardziej w sytuacji gdy, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie, wystawca faktury odmawia wystawienia faktury korygującej, w stosunku do wykonawcy usługi (dostawcy towaru), Wnioskodawca może dochodzić ich na drodze cywilnoprawnej. Odbiór przez nabywcę faktury dokumentującej wykonanie usługi lub dostawę towaru oznacza wprowadzenie jej do obrotu prawnego, co wywołuje określone skutki prawne na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Faktura dokumentująca przeprowadzoną transakcję winna być zaewidencjonowana zarówno przez sprzedawcę jak i nabywcę a zmiany w elementach faktury mogą nastąpić wyłącznie w drodze wystawienia faktury korygującej (noty korygującej).

Biorąc powyższe pod uwagę, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.