IBPP2/443-23/09/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani L przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2008 r. (data wpływu 7 stycznia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 marca 2009 r. (data wpływu 18 marca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie spełnienia przesłanek do uznania Zakładu Informatycznego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 7 stycznia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie spełnienia przesłanek do uznania Zakładu Informatycznego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 marca 2009 r. (data wpływu 18 marca 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 10 marca 2009 r. znak IBPB II/2/415-137/09/NG IBPP2/443-23/09/ASz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni od roku 1985 prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest projektowanie i wytwarzanie wyspecjalizowanego oprogramowania ("Przedsiębiorstwo"), związanego w szczególności z obsługą informatyczną szeroko rozumianego rynku ochrony zdrowia w Polsce. Działalność informatyczna prowadzona jest w całości przez wyodrębniony organizacyjnie Zakład Informatyczny ("Zakład"). W strukturze Przedsiębiorstwa, poza Zakładem Informatycznym, prowadzona jest również działalność związana z odpłatnym świadczeniem usług zdrowotnych wykonywana przez Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej K oraz działalność związana z obsługą posiadanych przez Wnioskodawczynię nieruchomości.

Prowadzenie działalności informatycznej w formie działalności gospodarczej osoby fizycznej nie pozwala w pełni wykorzystać istniejących szans rynkowych, które implikują dalszy wzrost wartości firmy. Uwzględniając potrzebę rozwoju, zwiększenie wiarygodności przedsiębiorstwa w relacjach biznesowych oraz możliwości zarządzania ryzykiem, Wnioskodawczyni zamierza dokonać wniesienia aportem całej działalności związanej z projektowaniem i wytwarzaniem wyspecjalizowanego oprogramowania, tj. Zakładu Informatycznego, w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na pokrycie akcji w nowo zawiązanej spółce akcyjnej. Zakres działalności nowo zawiązanej spółki akcyjnej obejmował będzie projektowanie i wytwarzanie oprogramowania komputerowego, w tym wyspecjalizowanego oprogramowania dla szeroko rozumianego rynku ochrony zdrowia.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest wyodrębnioną:

* organizacyjnie, obejmującą 6 mniejszych jednostek organizacyjnych, tj. wydziałów, utworzonych w oparciu o kryterium specjalistycznych systemów informatycznych, których wytwarzaniem zajmuje się Zakład;

* finansowo - Zakład będzie samodzielnie sporządzać bilans od 1 stycznia 2009 r.; w aktualnych księgach Przedsiębiorstwa, należności i zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez Zakład, podlegają jednoznacznemu przyporządkowaniu do tej działalności;

* oraz funkcjonalnie, poprzez posiadanie własnej grupy kontrahentów, z którymi tworzy bezpośrednie relacje handlowe w zakresie projektowania i wytwarzania specjalistycznych systemów informatycznych dedykowanych rynkowi ochrony zdrowia oraz systemów wspomagających zarządzanie; niezależną jednostką w postaci Zakładu Informatycznego samodzielnie realizującą zadania gospodarcze. Swoją działalność informatyczną Zakład prowadzi w oparciu o zasoby ludzkie, które tworzy 160 pracowników merytorycznych, w tym liczne grono specjalistów i ekspertów w zakresie projektowania i wytwarzania oprogramowania, oraz około 10 pracowników sfery zarządzania, marketingu, finansów i administracji, oraz w oparciu o zespół rzeczowych aktywów trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które to składniki nie są wykorzystywane przez pozostałe rodzaje działalności Przedsiębiorstwa. W księgach Przedsiębiorstwa istnieją zobowiązania i należności wynikające z licznych umów handlowych realizowanych przez Zakład i jednoznacznie przyporządkowanych działalności Zakładu, które to zobowiązania i należności będą składnikami wnoszonego do spółki akcyjnej Zakładu. Ponadto, Wnioskodawczyni posiada licencje i zezwolenia, majątkowe prawa autorskie do wytworzonego przez Zakład oprogramowania, zarejestrowane znaki słowno-graficzne, w tym chroniony prawnie znak słowno-graficzny, tajemnice Zakładu, tajemnice handlowe oraz księgi i dokumenty, w oparciu o które Zakład prowadzi działalność informatyczną i które objęte będą aportem do spółki akcyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Zakład Informatyczny, zdefiniowany w opisie zdarzenia przyszłego, spełnia przesłanki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwaną dalej ustawą o VAT wraz z późn. zm....

Zdaniem Wnioskodawczyni opisany powyżej Zakład Informatyczny, spełnia przesłanki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów opodatkowania. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu. W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazując, iż jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia". Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. transakcji jest konsekwencją postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), który stanowi, iż w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu. Polskie przepisy VAT osiągają więc dozwolony przez dyrektywę skutek - tj. uznanie, że przeniesienie majątku przedsiębiorstwa na inny podmiot nie jest dostawą, poprzez regulację zawartą w art. 6 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiącego, iż przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług, definiuje pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Mianowicie, zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ponadto odwołując się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) należy stwierdzić, że zgodnie z art. 551 tej ustawy, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu.

Przedsiębiorstwo czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55#178; Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle powyższego podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

* istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa jest wyodrębnioną:

* organizacyjnie, obejmującą 6 mniejszych jednostek organizacyjnych, tj. wydziałów, utworzonych w oparciu o kryterium specjalistycznych systemów informatycznych, których wytwarzaniem zajmuje się Zakład;

* finansowo - Zakład będzie samodzielnie sporządzać bilans od dnia 1 stycznia 2009 r.; w aktualnych księgach Przedsiębiorstwa, należności i zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez Zakład, podlegają jednoznacznemu przyporządkowaniu do tej działalności;

* oraz funkcjonalnie, poprzez posiadanie własnej grupy kontrahentów, z którymi tworzy bezpośrednie relacje handlowe w zakresie projektowania i wytwarzania specjalistycznych systemów informatycznych dedykowanych rynkowi ochrony zdrowia oraz systemów wspomagających zarządzanie; niezależną jednostką w postaci Zakładu Informatycznego samodzielnie realizującą zadania gospodarcze. Swoją działalność informatyczną Zakład prowadzi w oparciu o zasoby ludzkie, które tworzy 160 pracowników merytorycznych, w tym liczne grono specjalistów i ekspertów w zakresie projektowania i wytwarzania oprogramowania, oraz około 10 pracowników sfery zarządzania, marketingu, finansów i administracji, oraz w oparciu o zespół rzeczowych aktywów trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które to składniki nie są wykorzystywane przez pozostałe rodzaje działalności Przedsiębiorstwa. W księgach Przedsiębiorstwa istnieją zobowiązania i należności wynikające z licznych umów handlowych realizowanych przez Zakład i jednoznacznie przyporządkowanych działalności Zakładu, które to zobowiązania i należności będą składnikami wnoszonego do spółki akcyjnej Zakładu. Ponadto, Wnioskodawczyni posiada licencje i zezwolenia, majątkowe prawa autorskie do wytworzonego przez Zakład oprogramowania, zarejestrowane znaki słowno-graficzne, w tym chroniony prawnie znak słowno-graficzny, tajemnice Zakładu, tajemnice handlowe oraz księgi i dokumenty, w oparciu o które Zakład prowadzi działalność informatyczną i które objęte będą aportem do spółki akcyjnej.

Tym samym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, należy stwierdzić, iż o ile, mający być przedmiotem aportu, Zakład Informatyczny posiada cechy jakie przypisuje mu Wnioskodawczyni, a które wymienione są w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wówczas należy uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu ww. art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.