IBPP2/443-224/13/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2013 r. (data wpływu 12 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 12 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina ponosiła wydatki w zakresie realizacji inwestycji pn. "..." (dalej infrastruktura wodno-kanalizacyjna) na terenie Gminy. Ponoszone w tym zakresie wydatki są dokumentowane przez wykonawców częściowymi fakturami VAT wystawianymi na Gminę z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Na realizację inwestycji Gminie została przyznana pomoc ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 w kwocie 2.772.944 zł (słownie: dwa miliony siedemset siedemdziesiąt dwa tysiące dziewięćset czterdzieści cztery złote zero groszy) - nie więcej niż 50% kosztów kwalifikowanych inwestycji. Pozostała część funduszy pochodzi ze środków własnych Gminy.

Umowa o przyznanie pomocy w ramach działania "podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej" na lata 2007-2013 została zawarta w dniu 10 grudnia 2009 r. Celem realizacji inwestycji jest poprawa warunków życia mieszkańców miejscowości B. i K. dzięki budowie kanalizacji sanitarnej oraz poprawa infrastruktury technicznej związanej z zaopatrzeniem w wodę przez budowę wodociągu w M.

Bezpośrednio po zakończeniu inwestycji Gmina zamierza oddać przedmiotowe inwestycje gminnej spółce komunalnej ze 100% udziałem Gminy na podstawie cywilnoprawnej umowy dzierżawy.

Innymi słowy Gmina zawarłaby z gminną spółką komunalną ze 100% udziałem Gminy umowę dzierżawy nowowybudowanej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Jednocześnie to gminna spółka komunalna świadczyłaby usługi odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców (firm, instytucji). Także umowy na te usługi zawierane byłyby pomiędzy gminną spółką komunalną a odbiorcami usług.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone nr 2):

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będącej przedmiotem umowy dzierżawy na rzecz gminnej spółki komunalnej ze 100% udziałem Gminy.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będącej przedmiotem dzierżawy.

UZASADNIENIE stanowiska Gminy.

Zdaniem Wnioskodawcy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będącej przedmiotem umowy dzierżawy na rzecz gminnej spółki komunalnej ze 100% udziałem Gminy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia istotne jest ustalenie czy towary i usługi przy nabyciu których został naliczony podatek VAT:

* zostały nabyte przez podatnika tego podatku,

* pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, jak wskazano w stanowisku Gminy odnośnie pytania nr 1, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których zostały powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W konsekwencji należy uznać, że z tytułu dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej Gmina jest podatnikiem VAT, ponieważ świadczenia wykonywane są na podstawie umowy cywilnoprawnej - dzierżawy. Zatem należy uznać, że Gmina dokonuje odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ustawy o VAT, a ponadto nie korzysta ze zwolnienia z VAT.

Zatem pierwszy z warunków, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest spełniony.

Drugim warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze, że Gmina będzie wykonywać usługę dzierżawy za wynagrodzeniem i działać w roli podatnika VAT przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Zdaniem Gminy istnieje bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na budowę przedmiotowej infrastruktury a wykonywaniem czynności opodatkowanych. Gdyby Gmina nie ponosiła wydatków na budowę sieci wodno-kanalizacyjnej, nie istniałby przedmiot dzierżawy, a tym samym Gmina nie miałaby możliwości świadczenia podlegających opodatkowaniu VAT usług.

W przypadku odpłatnej dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej istnieje bezpośredni związek podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z umową a wykonywaniem czynności opodatkowanych. Więc również drugi ze wskazanych warunków odliczenia podatku jest spełniony.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące opodatkowanej sprzedaży VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej usługi dzierżawy, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość realizacji tego świadczenia.

Wskazane w przedmiotowym wniosku stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2011 r. sygn. ILPP1/443-172/11-2/AK, który wskazał: "Jeżeli zatem uzyskany przez Gminę czynsz dzierżawny jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy-z uwagi na spełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi - przysługuje prawo odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wytworzeniem przedmiotowego lodowiska."

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji z dnia 19 czerwca 2009 r., sygn. IBPP4/443-562/09/KG, który uznał: "Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji jaką jest budowa kanalizacji gminnej, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi (uzyskaniem przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości)."

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. IPTPP1/443-998/11-6/IG, który twierdzi: "Reasumując, należy stwierdzić, że Gmina przekazując infrastrukturę wodno-kanalizacyjną w drodze umowy dzierżawy (umowy cywilnoprawnej) działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W związku z powyższym przedmiotowa czynność, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług."

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. IPTPP1/443-998/11-5/IG, który wskazał: "Reasumując, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnęj będącej przedmiotem dzierżawy, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi - uzyskiwaniem obrotów z tytułu dzierżawy - z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w kwestii objętej pytaniem nr 2, uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Natomiast dokumentami uprawniającymi do odliczenia są faktury dokumentujące te zakupy. Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy o VAT oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 tej ustawy).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Według § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

W związku z powyższym należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina ponosiła wydatki w zakresie realizacji inwestycji pn. "..." na terenie Gminy. Ponoszone w tym zakresie wydatki są dokumentowane przez wykonawców częściowymi fakturami VAT wystawianymi na Wnioskodawcę z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Wnioskodawca bezpośrednio po zakończeniu inwestycji zamierza oddać infrastrukturę wodno-kanalizacyjną w dzierżawę gminnej spółce komunalnej.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis zdarzenia należy stwierdzić, iż skoro Wnioskodawca zamierza bezpośrednio po zakończeniu inwestycji oddać przedmiotową inwestycję (infrastrukturę wodnokanalizacyjną) w dzierżawę gminnej spółce komunalnej na podstawie cywilnoprawnej umowy dzierżawy, a tym samym będzie ona wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, zatem Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, oczywiście pod warunkiem niezaistnienia wyłączeń przewidzianych przepisem art. 88 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy dotycząca pytania nr 1 zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.