IBPP2/443-223/09/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2009 r. (data wpływu 24 marca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 maja 2009 r. (data wpływu 20 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia czy opisane we wniosku czynności stanowią dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od podatku od towarów i usług oraz stawki podatku VAT na drukowanie książek - jest prawidłowe.

W dniu 24 marca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia czy opisane we wniosku czynności stanowią dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od podatku od towarów i usług oraz stawki podatku VAT na drukowanie książek.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 maja 2009 r. (data wpływu 20 maja 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 11 maja 2009 r. znak IBPP2/443-223/09/ASz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą między innymi na drukowaniu książek opatrzonych symbolami ISBN na zlecenie wydawców. Wszystkie materiały niezbędne do wykonania zamówienia stanowią własność drukarni, natomiast wydawnictwo jest w posiadaniu praw autorskich do drukowanego dzieła.

W uzupełnieniu z dnia 15 maja 2009 r. Wnioskodawca dodał, iż symbol PKWiU stosowany do pozycji książkowych z numerem ISBN stosowany przez drukarnię to 22.11. Nie są to książki adresowe o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książki telefoniczne, teleksy, telefax, nuty, mapy, ulotki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynności wykonywane przez drukarnię są dostawą towarów, która na podstawie delegacji ustawowej dla Ministra właściwego do spraw finansów publicznych została wymieniona w § 9 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jako korzystająca z obniżonej do wysokości 0% stawki podatku, czy też drukowanie książek jest usługą podatkową podstawową 22% stawką VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Rozstrzygnięcia wymaga stwierdzenie, czy drukowanie książek z własnych materiałów drukarni jest dostawą towarów, czy też świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, proces wydrukowania książki w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), która staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia na wydawcę prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel. Czynność ta wypełnia dyspozycję zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż przedmiotem dostawy jest towar (książka), dostawca (drukarnia) przenosi na nabywcę (wydawnictwo) prawo do rozporządzania towarami jak właściciel i dostawa odbywa się za wynagrodzeniem. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie są one przedmiotem obrotu. Tak więc w przypadku wykonania w całości z użyciem własnych materiałów książek posiadających symbol ISBN, ma miejsce dostawa towarów i podlega opodatkowaniu preferencyjna stawką VAT 0%, zgodnie z § 9 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Tak też stwierdził Europejski Trybunał Sprawiedliwości oraz WSA w Gliwicach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 cyt. ustawy.

W myśl art. 41 ust. 2 w związku z poz. 48 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7% podlegają książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN).

Zgodnie jednak z § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. do dnia 30 listopada 2008 r., kwestia regulowana wskazanym wyżej przepisem § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., rozstrzygał przepis § 7 ust. 1 pkt 9 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.).

Natomiast w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. powyższa kwestia była rozstrzygnięta przepisem art. 146 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o VAT.

Rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej prawidłowości zastosowania stawki 0% wymaga ustalenia czy proces wytworzenia książek należy rozpoznać jako dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, czy też jako świadczenie usług, o których mowa w art. 8 tejże ustawy.

W niniejszej sprawie ww. preferencyjna stawka podatku może mieć bowiem zastosowanie wyłącznie do dostawy towarów.

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

W myśl pkt 4.1 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - zakres rzeczowy PKWiU (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.) Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym:

* pod pojęciem wyrobów rozumie się surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów - o ile występują w obrocie,

* pod pojęciem usług rozumie się:

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych - usługi na rzecz produkcji,

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż pojęcie usług zawarte w zasadach metodycznych PKWiU nie jest tożsame z definicją usług zawartą w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, a pojęcie dostawy i towaru we wskazanym rozporządzeniu w ogóle nie występuje.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 cyt. ustawy o podatku VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119). Oznacza to, że najpierw koniecznym jest ustalenie czy dane świadczenie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, a następnie sprawdzenie czy ta usługa została wymieniona w klasyfikacji usług.

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich część, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl przywołanego już wcześniej, art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z analizy powyższych przepisów prawa podatkowego wynika, iż w celu uznania czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozważyć czy dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, tj. czy w wyniku danej transakcji nabywca będzie mógł faktycznie dysponować rzeczą.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą między innymi na drukowaniu książek opatrzonych symbolami ISBN na zlecenie wydawców. Wszystkie materiały niezbędne do wykonania zamówienia stanowią własność drukarni, natomiast wydawnictwo jest w posiadaniu praw autorskich do drukowanego dzieła. Wnioskodawca dodał, iż symbol PKWiU stosowany do pozycji książkowych z numerem ISBN stosowany przez drukarnię to 22.11. Nie są to książki adresowe o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książki telefoniczne, teleksy, telefax, nuty, mapy, ulotki.

Proces wydrukowania książki w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z wykorzystanymi materiałami, który staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na wydawcę do rozporządzenia nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu jakim jest książka. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, co do których drukarnia - aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel - musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę. Kiedy mowa o "przeniesieniu prawa do rozporządzania" nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi. W tym przypadku niewątpliwie drukarnia wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek. Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku (art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym następuje w takim przypadku przeniesienie przez drukarnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez drukarnię z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, należy stwierdzić, iż o ile przedmiotem dokonywanych przez Wnioskodawcę dostaw będą wykonywane przez niego na zlecenie wydawców książki (PKWiU ex 22.11) oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN, do których jednocześnie nie będą miały zastosowania wyłączenia, o których mowa w § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a) ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., wówczas podlegać one będą opodatkowaniu według 0% stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.