IBPP2/443-21/09/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana X przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2009 r. (data wpływu 7 stycznia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 stycznia 2008 r. L.dz. 11/2009 (data wpływu 16 stycznia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegających na wykonaniu książek i czasopism specjalistycznych - jest prawidłowe.

W dniu 7 stycznia 2009 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 16 stycznia 2008 r. L.dz. 11/2009 (data wpływu 16 stycznia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegających na wykonaniu książek i czasopism specjalistycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zajmuje się m.in. produkcją poligraficzną polegającą na wytworzeniu metodami poligraficznymi książek i czasopism. Na zlecenie wydawców Wnioskodawca dokonuje procesu produkcyjnego składającego się z wielu różnorodnych czynności, w wyniku których powstaje gotowy wyrób: książka lub czasopismo posiadające symbol ISBN lub ISSN. Do jego wytworzenia Wnioskodawca zużywa materiały (papier, farby, kleje, karton itp.) stanowiące jego własność.

Zamawiającym druk jest podmiot posiadający prawo do rozpowszechniania dzieła na różnych polach eksploatacji w rozumieniu przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Przedsiębiorcy nie przysługują prawa autorskie do wykonanego dzieła. Prawa takie przysługują zamawiającemu lub samemu autorowi. Wnioskodawca stosował dotychczas stawkę VAT w wysokości 22% na wyprodukowane przez siebie wyroby opisane powyżej tzn. książki (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN oraz do czasopism specjalistycznych. Wnioskodawca zaznaczył, iż w sprawie kwalifikacji czynności i książek oraz czasopism na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. jako świadczenie usług czy też jako dostawę towarów istnieją rozbieżne stanowiska. Sytuacja taka sprawia, że Wnioskodawca stał się niekonkurencyjny, albowiem przystępując do przetargu na druk książek - oferta Wnioskodawcy bardzo często zostaje odrzucona. W uzasadnieniu odrzucenia oferty Zamawiający wskazują, iż w ofercie wskazano błędną stawkę VAT (prawidłowa stawka według Zamawiających wynosi 0%).

Ponadto w piśmie z dnia 16 stycznia 2008 r. L.dz. 11/2009 Wnioskodawca dodał, iż wniosek dotyczy czasopism specjalistycznych o numerze PKWiU 22.13, których definicja znajduje się w § 9 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykonanie druku książek i czasopism specjalistycznych należy traktować jako świadczenie usług ze stawką 22% czy też jako dostawę towarów ze stawką 0%.

Zdaniem Wnioskodawcy, proces drukowania książki (czasopisma) w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej związanej z wykorzystanymi materiałami, który staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na wydawcę do rozporządzania nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie są one w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu - jakim jest książka.

Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., co do których Przedsiębiorca - aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel - musi przenieść prawo do ich posiadania na nabywcę. Kiedy mowa o "przeniesieniu prawa do rozporządzania" nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi. W takim przypadku niewątpliwie Przedsiębiorca wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek. Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku (art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny), czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym następuje w takim przypadku przeniesienie przez Przedsiębiorcę na wydawcę prawa do rozporządzania jak i właściciel wyprodukowanym przez Przedsiębiorcę z jego materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego Wnioskodawca uważa, że powinien stosować stawkę 0% do opisanych wyżej wyrobów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., ostatnia zmiana Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 cyt. ustawy.

W myśl art. 41 ust. 2 w związku z poz. 48 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7% podlegają książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), nuty, mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym; książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10) i ulotek.

Natomiast w poz. 49 ww. załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług wymienione zostały gazety, magazyny, czasopisma - oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe, które również podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7%.

Zgodnie jednak z art. 146 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2007 r., stawkę podatku w wysokości 0% należało stosować m.in. do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN oraz czasopism specjalistycznych. Przy czym pojęcie "czasopismo specjalistyczne" zostało zdefiniowane w art. 146 ust. 4 ustawy o VAT.

W okresie od dnia 1 stycznia 2008 r. do dnia 30 listopada 2008 r., na podstawie § 7 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) obniżona do wysokości 0% stawka podatku miała zastosowanie do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia:

Przez czasopisma specjalistyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 9 lit. b) i pkt 10 lit. b), w myśl § 7 ust. 3 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r., należało rozumieć wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem ISSN, objęte kodem PKWiU 22.13, PCN 4902 i CN 4902, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących się do działalności kulturalnej i twórczej, edukacyjnej, naukowej i popularnonaukowej, społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej i lokalnej, a także przeznaczone dla osób niewidomych i niedowidzących, publikowane nie częściej niż raz w tygodniu w postaci odrębnych zeszytów (numerów) objętych wspólnym tytułem, których zakończenia nie przewiduje się, uzyskujące się na ogół w regularnych odstępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15.000 egzemplarzy, z wyjątkiem:

W obowiązującym obecnie (tj. od dnia 1 grudnia 2008 r.) stanie prawnym, kwestie uregulowane we wskazanych wyżej przepisach § 7 ust. 1 pkt 9 lit. a) i b oraz § 7 ust. 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r., rozstrzygają przepisy, odpowiednio, § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a) i b oraz § 9 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

Rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej prawidłowości zastosowania stawki 0% wymaga ustalenia czy proces wytworzenia książek i czasopism należy rozpoznać jako dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy czy też jako świadczenie usług o którym mowa w art. 8 przedmiotowej ustawy (każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W niniejszej sprawie ww. preferencyjna stawka podatku może mieć bowiem zastosowanie wyłącznie do dostawy towarów.

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

W myśl pkt 4.1 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - zakres rzeczowy PKWiU (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.) Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym:

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż pojęcie usług zawarte w zasadach metodycznych PKWiU nie jest tożsame z definicją usług zawartą w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, a pojęcie dostawy i towaru we wskazanym rozporządzeniu w ogóle nie występuje.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 cyt. ustawy o podatku VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119). Oznacza to, że najpierw koniecznym jest ustalenie czy dane świadczenie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, a następnie sprawdzenie czy ta usługa została wymieniona w klasyfikacji usług.

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich część, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl przywołanego już wcześniej, art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z analizy powyższych przepisów prawa podatkowego wynika, iż w celu uznania czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozważyć czy dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, tj. czy w wyniku danej transakcji nabywca będzie mógł faktycznie dysponować rzeczą.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca zajmuje się m.in. produkcją poligraficzną polegającą na wytworzeniu metodami poligraficznymi książek i czasopism. Na zlecenie wydawców Wnioskodawca dokonuje procesu produkcyjnego składającego się z wielu różnorodnych czynności, w wyniku których powstaje gotowy wyrób: książka lub czasopismo posiadające symbol ISBN lub ISSN. Do jego wytworzenia Przedsiębiorca zużywa materiały (papier, farby, kleje, karton itp.) stanowiące jego własność.

Zamawiającym druk jest podmiot posiadający prawo do rozpowszechniania dzieła na różnych polach eksploatacji w rozumieniu przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Przedsiębiorcy nie przysługują prawa autorskie do wykonanego dzieła. Prawa takie przysługują zamawiającemu lub samemu autorowi. Przedsiębiorca stosował dotychczas stawkę VAT w wysokości 22% na wyprodukowane przez siebie wyroby opisane powyżej tzn. książki (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN oraz do czasopism specjalistycznych.

Ponadto w piśmie z dnia 16 stycznia 2009 r. L.dz. 11/2009 Wnioskodawca dodał, iż wniosek dotyczy czasopism specjalistycznych o numerze PKWiU 22.13, których definicja znajduje się w § 9 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług.

Proces wydrukowania książki w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z wykorzystanymi materiałami, który staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na wydawcę do rozporządzenia nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu jakim jest książka. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, co do których drukarnia - aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel - musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę. Kiedy mowa o "przeniesieniu prawa do rozporządzania" nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi. W tym przypadku niewątpliwie drukarnia wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek. Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku (art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym następuje w takim przypadku przeniesienie przez drukarnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez drukarnię z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, należy stwierdzić, iż o ile przedmiotem dokonywanych przez Wnioskodawcę dostaw będą, wykonywane przez niego na zlecenie wydawców, książki lub czasopisma, o których mowa w § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a) i b ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., wówczas podlegać one będą opodatkowaniu według 0% stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.