IBPP2/443-208/10/JJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2010 r. (data wpływu 5 marca 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 maja 2010 r. (data wpływu 31 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze sprzedażą samochodu osobowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze sprzedażą samochodu osobowego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 31 maja 2010 r. (data 31 maja 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 18 stycznia 2010 r. Spółka kupiła samochód osobowy Mercedes Benz 2.9D. W deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2010 r. Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupu tego samochodu w wysokości 6.000 zł, zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Samochód nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych - Spółka ma zamiar używać samochód przez minimum pół roku (ale nie dłużej niż 1 rok), a następnie dokonać jego sprzedaży.

Ponadto w piśmie z dnia 31 maja 2010 r.

Wnioskodawca uzupełnił zaistniały w sprawie stan faktyczny, zmodyfikował pytanie oraz uzupełnił stanowisko.

W zaświadczeniu o nr identyfikacyjnym REGON skazano następujący rodzaj przeważającej działalności:

Wg Polskiej klasyfikacji Działalności (PKD 2007)

47.71Z Sprzedaż detaliczna odzieży, prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,

Wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2004)

52.4Z Sprzedaż detaliczna odzieży.

110.841,47 (netto)

24.385,12 (VAT)

135.226,59 (brutto)

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przypadku dokonania sprzedaży samochodu po okresie jego używania dłuższym niż pół roku, ale nie dłuższym niż 1 rok, sprzedaż ta będzie objęta tzw. zwolnioną stawką od podatku.

Czy w przypadku dokonania sprzedaży samochodu po okresie jego używania dłuższym niż pół roku ale nie dłuższym niż 1 rok Spółka będzie miała obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1 oraz ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonania sprzedaży samochodu po okresie jego używania dłuższym niż pół roku, ale nie dłuższym niż 1 rok, sprzedaż ta będzie objęta tzw. zwolnioną stawką od podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przepisie art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określono obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 tej ustawy.

Z brzmienia art. 91 ust. 7b w zw. z art. 91 ust. 7 w zw. z art. 91 ust. 1 tej ustawy nie wynika, iż podatnik ma obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług,

Wnioskodawca uważa, że Spółka nie będzie miała obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego wynikającego z zakupu przedmiotowego samochodu (nie będzie miała obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego o którym mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże w przepisach samej ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Zgodnie z podstawową zasadą dotyczącą prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 3 tego artykułu, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom wyłącznie w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo to może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13. Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi, wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego określonymi w art. 91 ustawy.

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych. Warunkowość realizacji prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, określonego w art. 86 ust. 1 ustawy powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej np. towar został ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług lub niepodlegających temu podatkowi - powoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2010 r. § 12 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, przez podatników, którym przy ich nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 3 i 5 ustawy, jeżeli te samochody i pojazdy są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy.

Uznać należy więc, że powyższe zwolnienie zostało obwarowane spełnieniem dwóch przesłanek, po pierwsze, prawem do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu pojazdu, na warunkach określonych w art. 86 ust. 3 ustawy, po drugie - uznaniem pojazdu za towar używany w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 2 ustawy, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, iż Wnioskodawca w dniu 18 stycznia 2010 r. kupił samochód osobowy Mercedes Benz 2.9D. W deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2010 r. Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupu tego samochodu w wysokości 6.000 zł, zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Samochód nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych - Spółka ma zamiar używać samochód przez minimum pół roku (ale nie dłużej niż 1 rok), a następnie dokonać jego sprzedaży. Przedmiotowy samochód jest wykorzystywany wyłącznie do działalności opodatkowanej. Cena nabycia samochodu: 110.841,47 (netto), 24.385,12 (VAT), 135.226,59 (brutto). Przy sprzedaży przedmiotowego samochodu Wnioskodawca zamierza zastosować tzw. stawkę zwolnioną od podatku.

Mając na uwadze obowiązujące regulacje prawne w kontekście przedstawionych okoliczności zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotowego samochodu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 12 ust. 1 pkt 5 powołanego rozporządzenia, gdyż pojazd ten stanowi towar używany w rozumieniu uprzednio cytowanego art. 43 ust. 2 ustawy (Spółka użytkowała przedmiotowy samochód ponad pół roku), a także przy jego nabyciu, jak wskazał Wnioskodawca, odliczono podatek naliczony w wysokości 6000 zł, zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy o VAT.

Wobec stwierdzenia Wnioskodawcy, iż odliczenie podatku naliczonego nastąpiło zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy o VAT tut. organ przyjął założenie, iż Wnioskodawcy faktycznie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 3 tej ustawy.

Zasady dotyczące obowiązku dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w treści art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl ust. 1 tego artykułu, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Na podstawie ust. 3 tego przepisu, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Ponadto, należy wskazać, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

I tak, w myśl ust. 4 ww. artykułu, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie do treści art. 91 ust. 5 ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Z przepisu art. 91 ust. 6 ustawy wynika, że w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Natomiast przepis art. 91 ust. 7 cyt. ustawy, zgodnie z którym przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (art. 91 ust. 7b ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ww. ustawy o VAT, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 7d ww. ustawy o VAT, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Odnosząc cytowane przepisy do opisanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowego samochodu, jako towaru używanego przed upływem roku od jego nabycia, od którego dokonano odliczenia podatku naliczonego w wysokości 6.000 zł, niebędącym środkiem trwałym, korzystająca ze zwolnienia od podatku na podstawie § 12 ust. 1 pkt 5 cytowanego rozporządzenia, spowoduje, iż dalsze jego wykorzystanie związane będzie wyłącznie z czynnościami zwolnionymi. W związku z powyższym do opisanego zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 7 i ust. 7c.

Analiza powyższych przepisów pozwala na stwierdzenie, że art. 91 ust. 1 ustawy zasadniczo dotyczy podatników, którzy wykorzystują zakupione towary lub usługi jednocześnie do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku. Nie odnosi się natomiast wprost do podatników, którzy zakupione towary lub usługi wykorzystują wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, po czym nabyte towary lub usługi sprzedają ze zwolnieniem od podatku. Do tych podatników skierowany jest bowiem art. 91 ust. 7 ustawy. Nakazuje on odpowiednie stosowanie ust. 1-6 powołanego artykułu. Wprowadzone z dniem 1 grudnia 2008 r. regulacje, zawarte w ust. 7a-7d ww. artykułu, mają charakter precyzujący ust. 7.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonał zakupu samochodu osobowego i pomniejszył podatek należny o podatek naliczony związany z jego zakupem, tj. o kwotę 6.000 zł. Zakupiony pojazd nie został zaliczony do środków trwałych. Przed upływem roku Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy opisanego samochodu ze zwolnieniem od podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe fakty oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że w opisanym przypadku Wnioskodawca będzie miał obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego, bowiem zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym sprzedaż przedmiotowego samochodu (czynność zwolniona) nastąpi przed upływem 12 miesięcy liczonych od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano ten samochód do użytkowania.

Oceniając zatem stanowisko Wnioskodawcy, całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.