IBPP2/443-2/08/EJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej G., przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2007 r. (data wpływu 28 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego na fakturach wystawionych za wykonanie działań promocyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 28 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego na fakturach wystawionych za wykonanie działań promocyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się produkcją i sprzedażą piwa do klientów sieciowych (sieci handlowych) na terenie całego kraju. W związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, Wnioskodawca zawiera z sieciami handlowymi umowy o współpracy handlowej, na mocy których sieci handlowe zobowiązane są do podejmowania szeregu działań zmierzających do osiągnięcia wysokiego poziomu sprzedaży produktów dystrybuowanych przez Spółkę (zwane dalej działaniami promocyjnymi). W ramach tych umów, sieci handlowe podejmują, między innymi, następujące działania promocyjne:

* podjęcie współpracy (budżet otwarcia);

* wprowadzenie nowego asortymentu (produktu);

* ekspansja (otwarcie nowych sklepów i budżet powiększenia);

* stała współpraca;

* utrzymanie gamy;

* utrzymanie cen rekomendowanych;

* przestrzeganie ustalonych terminów płatności;

* osiągnięcie określonego wolumenu obrotu;

* gazetka reklamowa;

* katalogi handlowe;

* logo firmy w materiałach reklamowych;

* billboardy;

* ekspozycja produktów w szczególnie atrakcyjnych miejscach;

* usługi logistyczne.

Zgodnie z postanowieniami umów o współpracy handlowej, Spółka zobowiązana jest do uiszczenia na rzecz partnerów handlowych określonego wynagrodzenia tytułem świadczenia usług w związku z działaniami promocyjnymi. Każdorazowo, po spełnieniu warunków określonych w umowach o współpracy handlowej, partner handlowy wystawia na rzecz Spółki fakturę VAT za wykonanie działań promocyjnych, która to faktura jest podstawą zapłaty przez Spółkę wynagrodzenia, w wysokości ustalonej daną umową o współpracę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez sieci handlowe za wykonywanie na rzecz Spółki wskazanych we wniosku działań promocyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez sieci handlowe na rzecz Spółki tytułem działań promocyjnych. Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.Z powyższego wynika więc, że o ile dane towary bądź usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, o tyle podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tej transakcji (dokumentowanej fakturą VAT).

Spółka wskazuje, iż działania promocyjne podejmowane przez sieci handlowe wobec produktów Spółki, stanowią odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez świadczenie usług rozumie się bowiem każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.Spółka podkreśla, iż zgodnie z poglądem ugruntowanym w doktrynie (por. T. Michalik, VAT, rok 2005, Komentarz, Wydawnictwo CH Beck, Warszawa 2005, s. 103) zakres definicji pojęcia "odpłatne świadczenie usług" obejmuje ogół przypadków, w których podatnik otrzymuje wynagrodzenie w zamian za określone świadczenie wykonywane przez niego na rzecz kontrahenta. Tym samym, zakres tej definicji wiąże się nierozerwalnie z elementem ekwiwalentności wynagrodzenia za świadczone usługi.

Słuszność powyższego twierdzenia została wielokrotnie potwierdzona w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tytułem przykładu, Spółka wskazuje na orzeczenie wydane w dniu 18 lipca 2007 r. w sprawie Societe thermale d'Eugenie-les-Bains przeciwko Ministere de l#61602;Economie, des Finances et de I#61602;lndustrie (sygn. C-277/05), w którym ETS wskazał, że: " (...) usługi są świadczone "za wynagrodzeniem" w rozumieniu art. 2 (1) VI Dyrektywy, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę świadczoną jej odbiorcy". (Spółka podkreśla, iż na podobnym stanowisku ETS stanął między innymi w orzeczeniach: z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie o sygn. 102/86 Apple and Pear Development Council, z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie o sygn. C-16/93 Tolsma, z dnia 21 marca 2002 r. w sprawie o sygn. C-174/00 Kennemer Golf oraz z dnia 23 marca 2006 r. w sprawie o sygn. C-210/04 FCE Bank).

W stanie faktycznym wskazanym powyżej dochodzi właśnie do takiej sytuacji. Sieć handlowa podejmuje określone czynności promocyjne w stosunku do produktów Spółki na podstawie zawartej ze Spółką umowy o współpracy handlowej. Wspomniane czynności zmierzają przede wszystkim do zoptymalizowania procesu dystrybucji i zwiększenia sprzedaży produktów Spółki. Są to przede wszystkim następujące czynności:

* podjęcie współpracy (budżet otwarcia) - na mocy umowy pomiędzy Spółką a siecią handlową, sieć wyraża zgodę na nawiązanie współpracy w zakresie dystrybucji określonych porozumieniem produktów;

* wprowadzenie nowego asortymentu (produktu) - w ramach tych czynności sieci handlowe przyjmują do dystrybucji w swych placówkach handlowych nowy asortyment dostarczany przez Spółkę;

* ekspansja (otwarcie nowych sklepów i budżet powiększenia) - sieci handlowe przyjmują do dystrybucji w nowootwartych bądź rozbudowanych placówkach handlowych produkty oferowane przez Spółkę (powiększenie powierzchni sklepowej, na której oferowane są produkty Spółki pozwala na zwiększenie poziomu sprzedaży tych produktów);

* stała współpraca - sieci handlowe zobowiązują się do stałej dystrybucji produktów Spółki, która tym samym uzyskuje stały i nieograniczony czasowo dostęp do placówek handlowych danej sieci handlowej;

* utrzymanie gamy produktów - sieci handlowe zobowiązują się do stałego utrzymania w sprzedaży określonego i niezmiennego asortymentu produktów Spółki, a w szczególności, sieć handlowa dokłada wszelkich starań, aby gama produktów Spółki rozprowadzanych w placówkach handlowych sieci nie uległa zmniejszeniu, a co więcej, w przypadku, gdyby popyt na produkty Spółki spowodował zmniejszenie jednak asortymentu, gwarantowana przez sieć przestrzeń handlowa jest wypełniana innymi produktami Spółki;

* utrzymanie cen rekomendowanych - sieci handlowe zobowiązują się do utrzymywania cen rekomendowanych na sprzedawane produkty Spółki, co umożliwia utrzymanie cen na pożądanym przez Spółkę poziomie;

* przestrzeganie ustalonych terminów płatności - dokonywanie przez sieci handlowe płatności w terminach określonych w umowie jest wynagradzane przez Spółkę, co zapobiega nadmiernemu wydłużaniu terminów zapłaty za dostarczone produkty;

* osiągnięcie określonego wolumenu obrotów - osiągnięcie przez sieć handlową określonych umową poziomów produktów, jest wynagradzane przez Spółkę - Spółka podkreśla, iż w celu wykonania określonych umową celów sprzedaży, sieci handlowe zapewniają stałą obecność produktów Spółki w ekspozycji oraz dokładają starań, aby sprzedaż produktów Spółki osiągnęła jak najwyższy poziom;

* gazetka reklamowa - w ramach prowadzonej działalności sieci handlowe wydają i rozpowszechniają gazetki reklamowe informujące nabywców o aktualnych promocjach i cenach produktów znajdujących się w ofercie sieci handlowych (w gazetkach tych sieci handlowe zamieszczają informacje i reklamy - w zakresie dozwolonym w odniesieniu do wyrobów alkoholowych - dotyczące produktów Spółki);

* katalogi handlowe - sieci handlowe wydają i rozpowszechniają katalogi handlowe informujące o dostępnym w ofercie sieci asortymencie, w których udostępniają odpłatnie Spółce powierzchnię reklamową;

* logo firmy w materiałach reklamowych - sieci umożliwiają Spółce umieszczenie za wynagrodzeniem logo firmy w wydawanych i rozpowszechnianych przez sieci materiałach reklamowych, na przykład w wyżej wymienionych gazetkach promocyjnych czy katalogach handlowych;

* billboardy - w ramach prowadzonych akcji reklamowych i marketingowych sieci handlowe reklamują swoje placówki handlowe na billboardach ustawianych w widocznych miejscach, np. na ulicach miast i skrzyżowaniach, z których część powierzchni zostaje wykorzystana dla odpłatnej reklamy produktów dostarczanych przez Spółkę;

* ekspozycja produktów w szczególnie atrakcyjnych miejscach - umieszczenie produktów dostarczanych do sieci handlowych w miejscach szczególnie atrakcyjnych powoduje znaczący wzrost wolumenu sprzedaży, a sieci handlowe za wynagrodzeniem umieszczają produkty w określonych umową, szczególnie atrakcyjnych miejscach na terenie sklepu, do których należą;

* usługi logistyczne - na podstawie zawartych umów (warunki dostawy), Spółka często jest zobowiązana do dostarczenia sprzedawanych produktów do sklepów odpowiednich sieci handlowych, jednakże, w ramach świadczonej usługi logistycznej, sieci handlowe przejmują za wynagrodzeniem ten obowiązek na siebie, w szczególności zapewniają własny transport, przeładunek, odpowiednie oznakowanie produktów.

Wnioskodawca podkreśla, że co do zasady wszystkie opisane powyżej czynności wykonywane przez sieci handlowe podejmowane są na podstawie jednej umowy o współpracy handlowej, zawartej pomiędzy daną siecią i Spółką oraz zmierzają do osiągnięcia jednego celu tj. zoptymalizowania procesu dystrybucji i zwiększenia sprzedaży produktów Spółki.

W związku z powyższym, Spółka wskazuje, iż w świetle stanowiska Głównego Urzędu Statystycznego opisane wyżej czynności winny być klasyfikowane jako usługi o następujących grupowaniach:

* PKWiU 52.1 "Usługi w zakresie handlu detalicznego prowadzonego w niewyspecjalizowanych sklepach" - w przypadku sieci handlowych wykonujących sprzedaż detaliczną,

* PKWiU 51 "Usługi w zakresie handlu hurtowego i komisowego, z wyjątkiem handlu pojazdami mechanicznymi i motocyklami" - w przypadku sieci handlowych wykonujących sprzedaż hurtową.

Spółka przypomina, że w zamian za wykonywane czynności Spółka uiszcza na rzecz sieci handlowej wynagrodzenie w wysokości wskazanej w umowie. Spółka podkreśla także, iż umowa o współpracy handlowej określa sposób postępowania nabywcy produktów (sieci handlowej), warunki na jakich produkty Grupy Ż. mają być sprzedawane oraz wynagrodzenie za zrealizowanie określonych działań promocyjnych. Należy zauważyć, że sieci handlowe otrzymywały świadczenia pieniężne za szczególne starania przedsięwzięte w celu zwiększenia sprzedaży produktów dystrybuowanych przez Spółkę. Wysokość przedmiotowego wynagrodzenia jest ustalana w oparciu o wolumen sprzedaży/zakupów piwa. Spółka podkreśla, iż placówki handlu detalicznego podejmują różne akcje promocyjne i reklamowe (które są dozwolone w stosunku do napojów alkoholowych) w celu zachęcenia konsumentów do zakupów określonych towarów, i że ze względu na konkurencję, zwiększenia wartości sprzedaży towarów danego producenta nie osiąga się bez uruchomienia różnych działań marketingowych.Tak więc, zdaniem Wnioskodawcy, uznać należy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, ma miejsce ekwiwalentność wzajemnie świadczonych przez Spółkę i sieć handlową świadczeń, które przesądza o traktowaniu faktu wykonywania czynności promocyjnych na rzecz Spółki jako świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca zauważył też, że podobny problem został zaprezentowany przez Ministra Finansów - w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 30 października 2007 r. (nr ITPP1/443-213A/07/MN. Minister Finansów wskazał, iż:"W tym przypadku wskazać należy, że działania kontrahentów, polegające na realizacji określonego poziomu obrotów, mają bezpośredni wpływ na wysokość otrzymywanego wynagrodzenia. Wypłacona gratyfikacja pieniężna zależy bowiem od określonego zachowania nabywcy, co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy traktować jako świadczenie usługi przez stronę otrzymującą taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych".Spółka wyjaśniła, że w odróżnieniu od stanu faktycznego, który był przedmiotem rozpatrywania przez Ministra Finansów we wskazanej sprawie, działania kontrahentów Spółki nie polegają wyłącznie na osiągnięciu określonego wolumenu obrotu, ale również na licznych pozostałych wymienionych powyżej czynnościach zmierzających do zoptymalizowania dystrybucji, których charakter został szczegółowo omówiony powyżej.Stosownie do postanowień umów o współpracy handlowej, osiągnięty przez danego partnera handlowego wolumen obrotów, czy zakupów produktów od Spółki, służy zaś wyłącznie ustaleniu wysokości wynagrodzenia za wykonane przez tego partnera handlowego działań promocyjnych.Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, uznać należy, że działania promocyjne produktów Spółki, podejmowane przez sieci handlowe na podstawie umów o współpracy handlowej, stanowią świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem Spółce przysługuje uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących te czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wypłaca partnerom handlowym, z którymi ma zawarte umowy o współpracy handlowej, wynagrodzenia za prowadzone działania promocyjne mające na celu zoptymalizowanie procesu dystrybucji i zwiększenia sprzedaży produktów Spółki. Stwierdzić zatem należy, iż w przedmiotowej sprawie wypłacone sieciom handlowym wynagrodzenie jest ściśle powiązane z określonym zachowaniem partnerów. Określone umową o współpracy zachowanie się sieci handlowych w stosunku do Wnioskodawcy poprzez prowadzenie działań promocyjnych w celu wsparcia procesu dystrybucji i sprzedaży produktów Spółki stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem m.in. bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.W przedmiotowej sprawie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup usług promocyjnych produktów Spółki, mających na celu wsparcie procesu dystrybucji i sprzedaży produktów są związane z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.

Zatem mając na uwadze ww. przepisy ustawy o VAT oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez świadczących usługi promocyjne, o ile nie zachodzą przesłanki zawarte w cyt. art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.