IBPP2/443-191/11/RSz

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2011 r. (data wpływu 4 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług wykonania instalacji gazów medycznych realizowanej w ramach wykonania budowy lub modernizacji (remontu) budynków szpitali i zakładów opieki medycznej - jest prawidłowe.

W dniu 4 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług wykonania instalacji gazów medycznych realizowanej w ramach wykonania budowy lub modernizacji (remontu) budynków szpitali i zakładów opieki medycznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca bierze udział w przetargach publicznych, w których przedmiotem wykonania usługi jest budowa lub modernizacja (remont) budynków szpitali i zakładów opieki medycznej. Ze względu na specyfikę działalności powyższych instytucji, w ramach usług ogólnobudowlanych świadczonych na ich rzecz, Wnioskodawca często wykonuje ściśle specjalistyczne usługi, takie jak budowa instalacji gazów medycznych. Zakres tych instalacji Wnioskodawca zleca wyspecjalizowanemu podwykonawcy. Zgodnie z ustawą o wyrobach medycznych instalacja gazów medycznych jest wyrobem medycznym.

Z uwagi na powiązanie wykonania instalacji gazów medycznych z pozostałymi robotami budowlano-montażowymi, brak jest możliwości wyodrębnienia wykonania tej instalacji, jako osobnej usługi, chociaż czasami Inwestor w umowie wydziela roboty budowlane wg stawki 23% podatku VAT, oraz wykonanie instalacji gazów medycznych wg stawki 8% podatku VAT. Wg Wnioskodawcy proces technologiczny nie pozwala na wyodrębnienie tych robót, gdyż są one ściśle powiązane ze sobą i nie jest możliwe ich wykonanie bez wprowadzenia sztucznego wydzielenia w umowie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku od towarów i usług ma zastosować Wnioskodawca do wykonania instalacji gazów medycznych realizowaną w ramach wykonania budowy lub modernizacji (remontu) budynków szpitali i zakładów opieki medycznej.

Zdaniem Wnioskodawcy, właściwą stawką podatku od towarów i usług dla wykonania robót budowlano-montażowych, w tym dla instalacji gazów medycznych wykonywanych w budynkach szpitali i zakładów opieki medycznej jest stawka 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT, stawka podatku, do dnia 31 grudnia 2010 r., wynosiła 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku do dnia 31 grudnia 2010 r. wynosiła 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, wymienione zostały, bez względu na symbol PKWiU, wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika.

Powyższy zapis oznacza, że 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie wyłącznie do dostawy wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - innych niż towary związane z ochroną zdrowia wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Kwalifikacja wyrobu do kategorii wyrobów medycznych dokonana musi być na gruncie przepisów innych niż regulacje wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług, które nie zawierają unormowań dotyczących zasad klasyfikacji danego towaru do wyrobu medycznego.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679), pod pojęciem wyrobu medycznego należy rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

Z cytowanego wyżej przepisu wynika, że to wytwórca decyduje, czy wyrób jest wyrobem medycznym, czy też nim nie jest, zgodnie z przewidywanym zastosowaniem tego wyrobu.

Z kolei, pod pojęciem wyposażenia wyrobu medycznego należy rozumieć artykuł, który, nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem (art. 2 ust. 1 pkt 33 cyt. ustawy o wyrobach medycznych).

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 45 cyt. ustawy o wyrobach medycznych, wytwórcą jest:

Z przytoczonej wyżej definicji wyrobu medycznego wynika, iż obejmuje ona narzędzie, przyrząd, aparat, sprzęt, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, włączając oprogramowanie niezbędne do właściwego stosowania wyrobu, przeznaczone do stosowania zgodnie ze wskazanym w definicji przeznaczeniem. Definicja ta zatem nie obejmuje robót budowlano-monażowych wykonywanych w pomieszczeniach/obiektach (w rozpatrywanym przypadku placówkach służby zdrowia, m.in. w szpitalach), w których wyrób medyczny będzie zainstalowany. Prace takie nie mieszczą się również w definicji "wyposażenia wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia".

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 tj. 8%, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ww. ustawy - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca bierze udział w przetargach publicznych, w których przedmiotem wykonania usługi jest budowa lub modernizacja (remont) budynków szpitali i zakładów opieki medycznej. Ze względu na specyfikę działalności powyższych instytucji, w ramach usług ogólnobudowlanych świadczonych na ich rzecz, Wnioskodawca często wykonuje ściśle specjalistyczne usługi, takie jak budowa instalacji gazów medycznych. Zakres tych instalacji Wnioskodawca zleca wyspecjalizowanemu podwykonawcy. Zgodnie z ustawą o wyrobach medycznych instalacja gazów medycznych jest wyrobem medycznym.

Z uwagi na powiązanie wykonania instalacji gazów medycznych z pozostałymi robotami budowlano-montażowymi, brak jest możliwości wyodrębnienia wykonania tej instalacji, jako osobnej usługi, chociaż czasami Inwestor w umowie wydziela roboty budowlane wg stawki 23% podatku VAT, oraz wykonanie instalacji gazów medycznych wg stawki 8% podatku VAT. Wg Wnioskodawcy proces technologiczny nie pozwala na wyodrębnienie tych robót, gdyż są one ściśle powiązane ze sobą i nie jest możliwe ich wykonanie bez wprowadzenia sztucznego wydzielenia w umowie.

W zaistniałej sytuacji, Wnioskodawca wykonuje budowę lub modernizację (remont) budynków szpitali i zakładów opieki medycznej jako świadczenie główne.

Wnioskodawca w niniejszej sprawie zadał pytanie dotyczące zastosowania stawki podatku od towarów i usług do wykonania instalacji gazów medycznych realizowanej w ramach wykonania budowy lub modernizacji (remontu) budynków szpitali i zakładów opieki medycznej.

Zdaniem podatnika właściwą stawką podatku od towarów i usług dla wykonania robót budowlano-montażowych, w tym dla instalacji gazów medycznych wykonywanych w budynkach szpitali i zakładów opieki medycznej jest stawka 23%.

W świetle powołanych powyżej przepisów, zdaniem tut. organu, wykonanie instalacji gazów medycznych, realizowanej w ramach wykonania budowy lub modernizacji (remontu) budynków szpitali i zakładów opieki medycznej nie mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Odnosząc wskazany wyżej stan prawny do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi obejmujące wykonanie instalacji gazów medycznych, realizowanej w ramach wykonania budowy lub modernizacji (remontu) budynków szpitali i zakładów opieki medycznej podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, iż właściwą stawką podatku od towarów i usług dla wykonania robót budowlano-montażowych, w tym dla instalacji gazów medycznych wykonywanych w budynkach szpitali i zakładów opieki medycznej jest stawka 23%, należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie stawki na usługi budowlane, bowiem w tym zakresie Wnioskodawca zadał pytanie i sformułował własne stanowisko.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest zatem określenie stawki podatku VAT na dostawę wyrobów medycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, iż zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.