IBPP2/443-164/09/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2009 r. (data wpływu 4 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla wskazanych we wniosku robót budowlanych oraz dostawy garaży sprzedawanych łącznie z mieszkaniem - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 marca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla wskazanych we wniosku robót budowlanych oraz dostawy garaży sprzedawanych łącznie z mieszkaniem.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący Spółdzielnią Mieszkaniową, przystępuje do realizacji nowych inwestycji mieszkaniowych polegających na budowie budynków wielorodzinnych z mieszkaniami o powierzchni użytkowej do 85 m² oraz budynków jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej o pow. ok. 200 m² powierzchni użytkowej.

W ramach ww. budynków wielorodzinnych w części piwnicy realizowane są również garaże wbudowane, które sprzedawane są jako przynależne do mieszkań.

W ramach inwestycji realizowane będą również parkingi i miejsca postojowe zgodnie z wymaganiami miejscowego planu zagospodarowania terenu oraz uzyskanymi decyzjami o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jednocześnie w ramach ww. inwestycji wykonane będą urządzenia dotyczące uzbrojenia terenu tj. rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnych, gazowych i ciepłowniczych, a także budowle komunikacyjne jak drogi osiedlowe, chodniki oraz inne budowle związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie budynków mieszkalnych i niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań i budynków.

Zrealizowane obiekty stanowią zasoby mieszkaniowe w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 41 definiuje pojęcie budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie z jego brzmieniem pod ww. pojęciem rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowane w PKOB w dziale 12.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku VAT, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz przepisu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, należy zastosować przy realizacji i sprzedaży:

Zdaniem Wnioskodawcy, należy przyjąć, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym należy zaliczyć zarówno lokale mieszkalne z zastrzeżeniem art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, jak również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego wielorodzinnego (takie jak garaże wbudowane), lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie i zastosować 7% podatek VAT przy ich realizacji i sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podlega odpłatna dostawa towarów, odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 wymienionej ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Stosownie do § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - Dz. U. Nr 89, poz. 844 z późn. zm. - do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2008 r. Należy zauważyć, że w § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) Dz. U. Nr 207, poz. 1293) zostało zawarte zastrzeżenie, iż do dnia 31 grudnia 2009 r. w zakresie podatku od towarów i usług obowiązuje nadal Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy o VAT do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W świetle art. 41 ust. 12c ustawy o VAT w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto, zgodnie z § 6 ust. 2, obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

Należy w tym miejscu zauważyć, że w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2008 r. do dnia 30 listopada 2008 r., kwestie regulowane przepisem § 6 ust. 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, rozstrzygał przepis § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, z późn. zm.).

W myśl art. 2 pkt 12 ww. ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r., przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumiało się budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111-Budynki mieszkalne jednorodzinne, 112-Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex 113-Budynki zbiorowego zamieszkania - wyłącznie: budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumieć należy budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) i b ustawy o VAT, w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. obniżoną do 7% stawką VAT objęte były:

* roboty budowlano-montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą,

* obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych.

Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu, stosownie do zapisu art. 146 ust. 3 cyt. ustawy obejmowała:

* sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,

* urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,

* urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

- jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Ze wskazanych wyżej przepisów wynika, że od dnia 1 stycznia 2008 r. prawo do stosowania obniżonej stawki podatku na podstawie powołanych wyżej przepisów tj. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) i b w związku z art. 146 ust. 3 ustawy o VAT, nie jest już możliwe. W stanie prawnym obowiązującym od tego dnia ustawodawca przewidział stosowanie 7% stawki podatku tylko w odniesieniu do:

Jak wynika z przywołanego wyżej przepisu art. 2 pkt 12 ww. ustawy o VAT, ustawa ta, definiując na potrzeby podatku od towarów i usług obiekty budownictwa mieszkaniowego jako budynki mieszkalne stałego zamieszkania, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Należy zauważyć, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie z objaśnieniami wstępnymi do PKOB (pkt 2 - pojęcia podstawowe) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych będące wynikiem prac budowlanych.

Budynkami natomiast są zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z powyższego wynika, iż dla potrzeb podatku od towarów i usług budynek należy rozumieć jako zadaszony obiekt budowlany wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywany dla potrzeb stałych, przystosowany do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Stąd też poszerzanie definicji budynku o zewnętrze instalacje jest nieuzasadnione.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego. W związku z tym należy posłużyć się definicją zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.), która stanowi, iż samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wyodrębniona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczanych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspakajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu mogą przynależeć, zgodnie z art. 2 ust. 4 ww. ustawy, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej pomieszczeniami przynależnymi.

Treść powyższych przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi a pomieszczeniami przynależnymi. Pomieszczenie pomocnicze służy bezpośredniemu zaspakajaniu mieszkaniowych potrzeb ludzi, podczas gdy pomieszczenie przynależne, które stanowi część składową lokalu mieszkalnego, jest przeznaczone do realizacji potrzeb innych niż mieszkaniowe osób korzystających z samodzielnego lokalu mieszkalnego.

Termin "lokal użytkowy" został zdefiniowany w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690, z późn. zm.), gdzie w § 3 pkt 14 wskazano, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca przystępuje do realizacji nowych inwestycji mieszkaniowych polegających na budowie budynków wielorodzinnych z mieszkaniami o powierzchni użytkowej do 85 m² oraz budynków jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej o pow. ok. 200 m² powierzchni użytkowej. W ramach ww. budynków wielorodzinnych w części piwnicy realizowane są również garaże wbudowane, które sprzedawane są jako przynależne do mieszkań. W ramach inwestycji realizowane będą również parkingi i miejsca postojowe zgodnie z wymaganiami miejscowego planu zagospodarowania terenu oraz uzyskanymi decyzjami o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Jednocześnie w ramach ww. inwestycji wykonane będą urządzenia dotyczące uzbrojenia terenu tj. rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnych, gazowych i ciepłowniczych, a także budowle komunikacyjne jak drogi osiedlowe, chodniki oraz inne budowle związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie budynków mieszkalnych i niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań i budynków.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że garaż wbudowany w części piwnicznej budynku wielorodzinnego nie stanowi lokalu mieszkalnego ani innego pomieszczenia służącego zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych (pomieszczenia pomocniczego).

Tym samym realizacja i sprzedaż ww. garaży, w świetle przywołanych przepisów, opodatkowana jest stawką podstawową, tj. 22%.

Również roboty dotyczące urządzeń uzbrojenia terenu przynależnych do danego budynku tj. sieci, budowli komunikacyjnych tj. ciągów pieszych, parkingów i miejsc postojowych oraz terenów zielonych i placów zabaw nie zostały objęte obniżoną stawką podatku, w związku z tym dla tej części inwestycji zastosowanie będzie miała podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 22%.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.