IBPP2/443-161/12/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2012 r. (data wpływu 21 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 maja 2012 r. (data wpływu 15 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług weterynaryjnych polegających na kastracji lub sterylizacji zwierząt domowych - jest prawidłowe.

W dniu 21 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług weterynaryjnych polegających na kastracji lub sterylizacji zwierząt domowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 maja 2012 r. (data wpływu 15 maja 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 7 maja 2012 r. znak: IBPP2/443-161/12/KO.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca - czynny podatnik VAT prowadzi na podstawie umowy z gminami usługi polegające na realizacji obowiązków wynikających z ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie zwierząt (tekst jedn.: z 2003 r. Dz. U. Nr 106, poz. 1002 z późn. zm.) oraz zgodnie z ustawą z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn.: z 2005 r. Dz. U. Nr 236, poz. 2008 z późn. zm.) sprowadzające się do:

Usługi te zgodnie z klasyfikacją PKWiU wg rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) są sklasyfikowane w 96.09.11.0. jako usługi opieki nad zwierzętami domowymi, usługi schronisk dla zwierząt domowych, bez zapewnienia opieki weterynaryjnej. W przypadku sterylizacji i kastracji zwierząt w schronisku (czynności objętych umową) czynności te Wnioskodawca wykonuje na podstawie odrębnego zlecenia weterynarz, który świadczy usługi weterynaryjne na zasadach podwykonastwa zaklasyfikowane jako usługi weterynaryjne, włącznie ze szczepieniem zwierząt w 75.00.1 zgodnie z klasyfikacją PKWiU wg rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz,1293 z późn. zm.).

Za wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy usługi przysługuje od Zamawiającego (gminy) wynagrodzenie określone dwuskładnikowo: jako stały ryczałt oraz dodatkowe wynagrodzenie za każdorazowe przeprowadzenie zabiegów sterylizacji i kastracji zwierząt domowych rozliczane odrębnie na podstawie raportów sporządzanych przez Wnioskodawcę w oparciu o zabiegi dokonywane przez weterynarza.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy usługi weterynaryjne polegające na kastracji lub sterylizacji zwierząt domowych wyspecyfikowane na fakturze VAT wystawionej przez Wnioskodawcę, Zamawiającemu będą opodatkowane jako usługi weterynaryjne stawką 8% wynikającą z załącznika nr 3 poz. 173 do ustawy o podatku od towarów i usług mimo, że stanowią część usługi kompleksowej, stanowiąc jednak wyłącznie refakturę usług wykonywanych przez weterynarza. Czy Wnioskodawca mimo, że nie jest uprawniony do wykonywania usług weterynaryjnych (sterylizacji i kastracji) może wystawić Zamawiającemu fakturę VAT obejmującą te usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawowa stawka podatku wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi opodatkowane będą podstawową stawką podatku VAT mimo, że w ich zakres wchodzą weterynaryjne usługi polegające na kastracji lub sterylizacji zwierząt domowych. Mimo rodzajowego wyodrębnienia usług weterynaryjnych (kastracji i sterylizacji zwierząt domowych) na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę Zamawiającemu stanowią one kompleksową usługę realizacji obowiązków opieki nad zwierzętami opuszczonymi i bezdomnymi wynikających z ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie zwierząt (tekst jedn.: z 2003 r. Dz. U. Nr 106, poz. 1002 z późn. zm.) oraz zgodnie z ustawą z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn.: z 2005 r. Dz. U. Nr 236, poz. 2008 z późn. zm.) objętą zgodnie z klasyfikacją PKWiU wg rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) jako usługi opieki nad zwierzętami domowymi, usługi schronisk dla zwierząt domowych, bez zapewnienia opieki weterynaryjnej sklasyfikowane w 96.09.11.0.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne (art. 5a ustawy o VAT).

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., jest wykorzystywana Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Należy przy tym zauważyć, że zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to ten podmiot obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W poz. 173 załącznika Nr 3 do ustawy o VAT, jako usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%, wymieniono sklasyfikowane do grupowania PKWiU 75 usługi weterynaryjne.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi na podstawie umowy z gminami usługi polegające na realizacji obowiązków wynikających z ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie zwierząt oraz zgodnie z ustawą z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach sprowadzające się do:

Usługi są sklasyfikowane w PKWiU 96.09.11.0. jako usługi opieki nad zwierzętami domowymi, usługi schronisk dla zwierząt domowych, bez zapewnienia opieki weterynaryjnej.

W przypadku sterylizacji i kastracji zwierząt w schronisku czynności te Wnioskodawca wykonuje na podstawie odrębnego zlecenia weterynarz, który świadczy usługi weterynaryjne na zasadach podwykonastwa zaklasyfikowane jako usługi weterynaryjne, włącznie ze szczepieniem zwierząt sklasyfikowane w PKWiU 75.00.1. Za wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy usługi przysługuje od Zamawiającego (gminy) wynagrodzenie określone dwuskładnikowo: jako stały ryczałt oraz dodatkowe wynagrodzenie za każdorazowe przeprowadzenie zabiegów sterylizacji i kastracji zwierząt domowych rozliczane odrębnie na podstawie raportów sporządzanych przez Wnioskodawcę w oparciu o zabiegi dokonywane przez weterynarza.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncze świadczenie traktowane jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez świadczenia pomocniczego.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka czynności obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka czynności pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawca na podstawie jednej umowy wykonuje zespół, opisanych szczegółowo we wniosku, usług, które zaklasyfikował do grupowania PKWiU 96.09.11.0. W pakiecie tym wymienione też zostały, wykonywane przez weterynarza, będącego podwykonawcą Wnioskodawcy, usługi sterylizacji i kastracji zwierząt domowych w schronisku, które sklasyfikowane zostały przez niego jako usługi weterynaryjne, mieszczące się w grupowaniu PKWiU 75.00.1.

Mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę zaklasyfikowanie świadczonych przez niego usług do grupowania PKWiU 96.09.11.0 oraz fakt iż dla usług sklasyfikowanych w tym grupowaniu PKWiU ustawodawca nie przewidział opodatkowania według obniżonej stawki podatku jak również zwolnienia, usługi te winny podlegać opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Podkreślenia wymaga, iż zakresem przedmiotowym niniejszej interpretacji nie jest objęta kwestia opodatkowania usług sterylizacji i kastracji zwierząt domowych w schronisku, mieszczących się w grupowaniu PKWiU 75.00.1 w sytuacji gdyby świadczone były oddzielnie tzn. poza zakresem ww. umowy, gdyż nie było to objęte zakresem zapytania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy jednocześnie podkreślić, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania świadczonych przez niego usług według PKWiU. Tut. organ nie jest bowiem właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji usług według PKWiU, gdyż jak to już wcześniej wskazano, zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje m.in. swoje usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Tak więc to Wnioskodawcę obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania wykonywanych przez niego usług, a w razie wątpliwości Wnioskodawca może w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Każda zmiana elementu stanu faktycznego powoduje, że interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.