IBPP2/443-152/09/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. X, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2009 r. (data 26 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności związanych z przeniesieniem własności przedsiębiorstwa na spółkę komandytową w ramach aportu, obowiązku korekty podatku naliczonego w przypadku wniesienia aportu do spółki komandytowej oraz zwrotu przez spółkę wnoszącą aport podatku VAT odliczonego przy zakupie wnoszonych składników majątkowych - jest prawidłowe.

W dniu 26 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności związanych z przeniesieniem własności przedsiębiorstwa na spółkę komandytową w ramach aportu, obowiązku korekty podatku naliczonego w przypadku wniesienia aportu do spółki komandytowej oraz zwrotu przez spółkę wnoszącą aport podatku VAT odliczonego przy zakupie wnoszonych składników majątkowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki komandytowej aportem całe prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, tj. wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe, a także zobowiązania. Wkład wnoszony do spółki komandytowej będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego (zwanego dalej k.c.). Spółka przy nabyciu poszczególnych składników przedsiębiorstwa - które będą stanowić aport do spółki komandytowej (w tym środków trwałych, w szczególności samochodów, budowli, budynków, itp.) odliczała podatek VAT naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Do momentu wniesienia aportu wszystkie składniki przedsiębiorstwa były wykorzystywane przez spółkę do działalności opodatkowanej VAT. Spółka, co do zasady, nie wykazuje sprzedaży zwolnionej z VAT (Spółka nie rozlicza VAT naliczonego strukturą, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług). Spółka komandytowa, po nabyciu aportu, będzie kontynuować działalność prowadzoną przez Spółkę tj. będzie wykorzystywać składniki majątkowe i niemajątkowe otrzymane w ramach aportu do świadczenia usług opodatkowanych VAT. Spółka komandytowa będzie świadczyła usługi transportu krajowego i międzynarodowego, co pokrywa się z obecnie prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Aport do spółki komandytowej Wnioskodawca planuje wnieść po 1 kwietnia 2009 r. Wspólnikami spółki komandytowej, poza Spółką, będą osoby fizyczne. Spółka będzie komplementariuszem w spółce komandytowej, zaś osoby fizyczne będą komandytariuszami w spółce komandytowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportem całego przedsiębiorstwa Spółki do spółki komandytowej nie podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ani prowadzona przez niego spółka ani spółka komandytowa nie będą zobowiązane do dokonania korekty podatku VAT naliczonego z tego wyłącznie powodu, że dojdzie do przeniesienia własności składników majątkowych i niemajątkowych (wchodzących w skład przedsiębiorstwa) na spółkę komandytową. Innymi słowy, nie powstanie obowiązek dokonania korekty VAT naliczonego na podstawie art. 91 ustawy VAT w miesiącu wniesienia aportu do spółki komandytowej. Spółka uważa, że obowiązek korekty nie będzie dotyczył w szczególności VAT naliczonego przy nabyciu gruntów, prawa użytkowania wieczystego, budynków, budowli i innych składników majątkowych o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł, zaliczonych przez Spółkę - dla celów podatku dochodowego od osób prawnych - do środków trwałych.

Jeśli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest całe przedsiębiorstwo Spółki, to taka czynność nie podlega opodatkowaniu VAT. Czynność ta została wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT. W związku z tym, wniesienie aportu w postaci całego przedsiębiorstwa nie prowadzi do utraty prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego i nie wymaga dokonania korekty, na podstawie art. 91 ustawy VAT. Czynność wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa nie była (do dnia 1 grudnia 2008 r.) i nie jest (po dniu 1 grudnia 2008 r.) czynnością zwolnioną ani czynnością opodatkowaną VAT, ale czynnością wyłączoną spod opodatkowania VAT. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że czynność wniesienia przedsiębiorstwa (wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych Spółki) aportem do spółki komandytowej nie wpłynie na wcześniejsze odliczenie podatku naliczonego. Tym samym, ani Wnioskodawca, ani spółka komandytowa, w miesiącu wniesienia aportu nie będą zobowiązane do dokonania korekty VAT na podstawie art. 91 ustawy VAT.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przytacza interpretacje podatkowe

Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu:

- z dnia 2 kwietnia 2008 r., znak ILPP2/443-35/08-4/SJ,

- z dnia 3 marca 2008 r., znak ILPP2/443-48/08-4/MR,

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:

- z dnia 5 września 2008 r., znak IBPP3/443-422/08/BWo,

- z dnia 12 sierpnia 2008 r., znak IBPP2/443-513/08/JCi,

- z dnia 11 sierpnia 2008 r., znak IBPP1/443-1125/08/JP,

- z dnia 18 lipca 2008 r., znak IBPP2/443-674/08/RSz,

- z dnia 10 marca 2008 r., znak IBPP2/443-5/08/EJ,

- z dnia 23 stycznia 2008 r., znak IBPP2/443-238/07/BM,

- z dnia 8 stycznia 2008 r., znak IBPP2/443-186/07/BM.

Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

- z dnia 22 sierpnia 2008 r., znak IP-PP2-443-753/08-4/MS

- z dnia 14 maja 2008 r., znak IPPP1-443-466/08-2/AK

- z dnia 7 kwietnia 2008 r., znak IPPP1-443-360/08-3/IZ,

Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy:

- z dnia 23 września 2008 r., znak ITPP2/443-561/08/AD,

- z dnia 19 września 2008 r., znak ITPP1/443-552/08/MS,

- z dnia 10 lipca 2008 r., znak ITPP1/443-339/08/BK,

- z dnia 3 czerwca 2008 r., znak ITPP2/443-251/08/AF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ilekroć w ww. ustawie o podatku od towarów i usług jest mowa o sprzedaży należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy).

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów - następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcja zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli zatem warunki, o których mowa w art. 55#185; Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to wniesienie aportem przedsiębiorstwa do nowego podmiotu (spółki prawa handlowego lub cywilnego) w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwoty podatku naliczonego, dającej podatnikowi prawo do odliczenia, podatnik może w celu ustalenia tej kwoty zastosować proporcję określoną zgodnie z ust. 2-10 powołanego artykułu.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki komandytowej aportem całe prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, tj. wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe, a także zobowiązania. Wkład wnoszony do spółki komandytowej będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego. Spółka przy nabyciu poszczególnych składników przedsiębiorstwa - które będą stanowić aport do spółki komandytowej (w tym środków trwałych, w szczególności samochodów, budowli, budynków, itp.) - odliczała podatek VAT naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Do momentu wniesienia aportu wszystkie składniki przedsiębiorstwa były wykorzystywane przez spółkę do działalności opodatkowanej VAT. Spółka, co do zasady, nie wykazuje sprzedaży zwolnionej z VAT (Spółka nie rozlicza VAT naliczonego strukturą, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług). Spółka komandytowa, po nabyciu aportu, będzie kontynuować działalność prowadzoną przez Spółkę tj. będzie wykorzystywać składniki majątkowe i niemajątkowe otrzymane w ramach aportu do świadczenia usług opodatkowanych VAT. Spółka komandytowa będzie świadczyła usługi transportu krajowego i międzynarodowego, co pokrywa się z obecnie prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Aport do spółki komandytowej Wnioskodawca planuje wnieść po 1 kwietnia 2009 r. Wspólnikami spółki komandytowej, poza Spółką, będą osoby fizyczne. Spółka będzie komplementariuszem w spółce komandytowej, zaś osoby fizyczne będą komandytariuszami w spółce komandytowej.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przekazanie aportem przedsiębiorstwa (w rozumieniu w art. 55#185; Kodeksu cywilnego) do spółki komandytowej wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla wnoszącego aport Wnioskodawcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Jednocześnie jeżeli składniki majątku Wnioskodawcy, wchodzące w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu, będą u nabywcy (tj. w spółce komandytowej) również wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, wówczas obowiązek korekty w zakresie podatku naliczonego, stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, nie wystąpi.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić jednak należy, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. A zatem Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy mający być przedmiotem aportu majątek Wnioskodawcy, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.