IBPP2/443-151/10/BW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2010 r. (data wpływu 18 lutego 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 kwietnia 2010 r. (data wpływu 26 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przekazania Wnioskodawczyni, w formie darowizny od ojca, całego przedsiębiorstwa - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 21 kwietnia 2010 r. (data wpływu 26 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przekazania Wnioskodawczyni, w formie darowizny od ojca, całego przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W najbliższym czasie ojciec Wnioskodawczyni zamierza przekazać jej w formie darowizny całe przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów art. 551 kodeksu cywilnego. Ojciec jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i prowadzi w celach ewidencyjnych podatkową księgę przychodów i rozchodów. W ramach prowadzonej przez siebie działalności ojciec wykonuje wyłącznie czynności dające prawo do całkowitego odliczania podatku od towarów i usług.

Po otrzymaniu całości przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni zamierza kontynuować dotychczasową działalność ojca, będąc aktywnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy darowizna całości przedsiębiorstwa powoduje obowiązek skorygowania przez obdarowanego VAT-u naliczonego od zakupionych środków trwałych na podstawie art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy darujący nie miał takiego obowiązku gdyż wykonywał w ramach prowadzonej działalności wyłącznie czynności opodatkowane.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku zbycia całego przedsiębiorstwa, a nie jego poszczególnych części, ma zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, który mówi, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawczyni stwierdziła, że ustawodawca nie definiuje terminu "zbycia przedsiębiorstwa". Przez pojęcie zbycia należałoby więc rozumieć każdą czynność polegającą na przeniesieniu prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. darowiznę. W momencie darowizny następuje bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem na nabywcę przedsiębiorstwa a więc w tym wypadku na obdarowanego. Ustawa o podatku VAT nie określa również pojęcia "przedsiębiorstwa". Dlatego też dla określenia pojęcia przedsiębiorstwa należy odnieść się do art. 551 kodeksu cywilnego, który przedsiębiorstwo rozumie jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części;

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

A więc zbycie przedsiębiorstwa w formie darowizny nie będzie podlegało przepisom ustawy o podatku od towarów i usług i nie wywoła obowiązku korekty.

Wnioskodawczyni wskazała, iż stanowisko takie potwierdzane jest często przez organy podatkowe zarówno w odniesieniu do wyłączenia tej transakcji z przepisów o VAT jak i konieczności korygowania podatku naliczonego. Stanowisko takie zajęła m.in. Izba Skarbowa w Opolu w decyzji z 17 września 2007 r. (PP-II/443-0087/07/IW). Czytamy w niej iż "<...> przekazanie przedsiębiorstwa <...> wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarowi usług, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla wnoszącego <...> z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Nakłada jednak na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy obowiązek dokonania korekt w zakresie podatku naliczonego, do których zobowiązany byłby również zbywca przedsiębiorstwa, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT".

Wnioskodawczyni wskazała, że w przedstawionym stanie faktycznym darczyńca nie był zobowiązany do sporządzenia korekt podatku naliczonego ponieważ wykonywanie przez niego czynności są w całości opodatkowane. Dlatego też uważa, iż przekazanie przedsiębiorstwa w przedstawionej formie, mimo iż wyłączone spod ustawy o VAT, nie wpłynie na konieczność sporządzenia korekt podatku o którym mowa w art. 91 ustawy o VAT, u obdarowanego. Szczególnie w sytuacji gdy obdarowany po otrzymaniu przedsiębiorstwa wykonywał będzie czynności opodatkowane, czyli nabyte składniki majątku służyć będą nadal czynnościom opodatkowanym. Również dlatego utrzymane będzie prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia wchodzących w skład przedsiębiorstwa składników majątkowych.

Zdaniem Wnioskodawczyni darowizna przedsiębiorstwa nie powoduje w żadnym wypadku obowiązku u niej jako u osoby obdarowanej skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Składniki te będą bowiem w dalszym ciągu służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych w ramach tego samego prowadzonego przedsiębiorstwa. Jej zdaniem, w razie gdy obdarowany w ramach prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa będzie wykonywać czynności opodatkowane i zwolnione, nie będzie miał obowiązku korekty w podatku VAT.

Natomiast w piśmie z dnia 21 kwietnia 2010 r. Wnioskodawczyni stwierdziła, iż uważa, że gdy otrzyma przedsiębiorstwo w formie darowizny i gdyby musiała w związku z prowadzoną działalnością dokonywać oprócz czynności opodatkowanych czynności zwolnione nie będzie miała obowiązku korekty w podatku VAT. W swojej działalności gdy otrzyma przedsiębiorstwo w formie darowizny nie musi brać pod uwagę odliczeń dokonanych przez darczyńcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ilekroć w ustawie o podatku od towarów i usług jest mowa o sprzedaży należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy).

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ww. ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem warunki, o których mowa w art. 55 #185; Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to opisana we wniosku czynność (darowizna) będzie nosiła znamiona zbycia przedsiębiorstwa, do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegała przepisom ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ww. ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwoty podatku naliczonego, dającej podatnikowi prawo do odliczenia, podatnik może w celu ustalenia tej kwoty zastosować proporcję określoną zgodnie z ust. 2-10 powołanego artykułu.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ww. ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2-9 (...).

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, korekty tej dokonuje się również w przypadku, gdy nastąpi sprzedaż towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym były zaliczone przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, bądź zgodnie z ust. 7 nastąpi zmiana prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od danego towaru lub usługi.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (darowizny) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak więc wynika z ww. przepisów darowizna przedsiębiorstwa - spełniającego wymogi art. 551 Kodeksu cywilnego - wyłączona jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla darczyńcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych (m.in. towarów handlowych i środków trwałych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Jednakże czynność ta nakłada na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jeżeli jednak darczyńca prowadził wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, to również nabywca przedsiębiorstwa prowadząc wyłącznie sprzedaż opodatkowaną, nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni wskazała, że otrzyma w drodze darowizny całe przedsiębiorstwo ojca.

Wnioskodawczyni wskazała, że zamierza kontynuować dotychczasową działalność ojca, a ojciec wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że o ile faktycznie przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, wówczas czynność ta wyłączona będzie spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, a darczyńca tj. ojciec Wnioskodawczyni, nie będzie zobowiązany do skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych (m.in. towarów handlowych i środków trwałych) wchodzących w skład przekazywanego przedsiębiorstwa.

Zobowiązaną do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, zgodnie z art. 91 ust. 9 tej ustawy, będzie Wnioskodawczyni, jako nabywca (obdarowana) tego przedsiębiorstwa.

Odstępstwem od powyższego będzie sytuacja gdy Wnioskodawczyni w nabytym (otrzymanym) przedsiębiorstwie prowadzić będzie (podobnie jak darczyńca) wyłącznie działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, wówczas bowiem obowiązek dokonania korekty w ogóle nie powstanie.

Podkreślić jednakże należy, że jeżeli Wnioskodawczyni w nabytym (otrzymanym) przedsiębiorstwie prowadzić będzie działalność zarówno podlegającą, jak też niepodlegającą opodatkowaniu, wówczas zobowiązana ona będzie, ww. przepisem art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, do dokonania korekty z art. 91 ust. 1-8 tej ustawy, niezależnie od tego czy uprzednio darczyńca w tym przedsiębiorstwie prowadził wyłącznie działalność opodatkowaną.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni, uznające że w sytuacji gdy otrzyma przedsiębiorstwo w formie darowizny i gdyby musiała w związku z prowadzoną działalnością dokonywać oprócz czynności opodatkowanych również czynności zwolnione, nie będzie miała obowiązku korekty w podatku VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy majątek, który ma być wniesiony w formie darowizny, spełnia definicję, o której mowa w powołanym wyżej przepisie art. 55#185; Kodeksu cywilnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.