IBPP2/443-1283/11/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 lutego 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w części dotyczącej uwzględnienia importu usług zarządzania płynnością finansową (cash poolingu) przy obliczaniu proporcji - jest prawidłowe.

W dniu 5 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 6 lutego 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w części dotyczącej uwzględnienia importu usług zarządzania płynnością finansową (cash poolingu) przy obliczaniu proporcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

N Polska wraz z pozostałymi spółkami z grupy kapitałowej mającymi siedzibę poza terytorium Polski (dalej: "Grupa N"), zamierza przystąpić do wspólnego systemu zarządzania płynnością finansową (system cash pooling, dalej: "System" lub "System cash pooling") mającego na celu optymalizację pozycji finansowej podmiotów należących do Grupy N. Podmioty w ramach Grupy N są podmiotami powiązanymi.

System będą tworzyły następujące podmioty:

* N z siedzibą we Francji, pełniący rolę lidera w Systemie (dalej: "N Francja" lub "Lider"),

* spółki wchodzące w skład Grupy N mające siedzibę na terytorium Europy, w tym N Polska (dalej: "Uczestnicy"),

* The Bank of T z siedzibą w Japonii, oddział w Paryżu (dalej: Bank) oraz The Bank of T (Polska) S.A. z siedzibą w Polsce (dalej: Bank Polska).

Ponadto System będzie funkcjonował na podstawie następujących umów:

* umowy w sprawie alokacji i konsolidacji odsetek (ang. Interest Allocation and Pooling Agreement), która zostanie zawarta pomiędzy N Francja i Bankiem,

* umowy w sprawie transgranicznych przesyłów pieniężnych (ang. Cross Border Sweep Agreement), która zostanie zawarta pomiędzy N Polska, N Francja, Bankiem i Bankiem Polska, oraz

* umowy w sprawie centralizacji finansów (ang. Treasury Centralisation Agreement), która zostanie zawarta pomiędzy N Francja i m.in. N Polska.

W ramach Systemu Bank Polska będzie prowadził rachunek krajowy dla N Polska (ang. Euro Account, dalej: Rachunek EURO). Natomiast Bank będzie prowadził dla N Francja rachunek główny (ang. Header Account, dalej: Rachunek Główny), jak również odrębne rachunki, które będą korespondować z krajowymi Rachunkami EURO poszczególnych Uczestników (ang. Pooled Account, dalej: Rachunki Konsolidacyjne). Zatem Rachunek EURO Spółki będzie korespondował z jednym z Rachunków Konsolidacyjnych prowadzonym przez Bank na rzecz N Francja.

Wszystkie spośród wymienionych powyżej rachunków będą prowadzone w walucie EUR.

Praktyczne funkcjonowanie Systemu dla Spółki będzie polegało na tym, że na koniec każdego dnia roboczego (godz. 16:00) Bank Polska będzie dokonywał przelewu środków pieniężnych pomiędzy Rachunkiem EURO Spółki i lustrzanym Rachunkiem Konsolidacyjnym prowadzonym przez Bank Francja.

W przypadku, gdy Rachunek EURO Spółki:

tak, aby na koniec dnia saldo Rachunku EURO było zerowe.

W ramach rozliczenia, każdego dnia Bank będzie wyliczał odsetki od skonsolidowanego salda Rachunków Konsolidacyjnych oraz Rachunku Głównego (niezależnie od tego, czy wspomniane saldo będzie dodatnie czy ujemne). Wyliczenie odsetek będzie się odbywało bez dokonywania faktycznych przelewów środków pieniężnych pomiędzy Rachunkami Konsolidacyjnymi oraz Rachunkiem Głównym. Odsetki (zarówno dodatnie, jak i ujemne) będę kalkulowane na podstawie średniego miesięcznego EONIA (Euro Overnight Index Average - referencyjna stopa międzybankowych operacji depozytowych typu O/N (z dnia na dzień) na rynku pieniężnym strefy euro) w wysokości - 0.20%. Odsetki będą przez Bank rozliczane z Rachunkiem Głównym w okresach miesięcznych. Również na bazie miesięcznej Bank będzie przedstawiał Liderowi dzienne zestawienie sald dodatnich i ujemnych na poszczególnych Rachunkach Konsolidacyjnych. Następnie, zgodnie z instrukcjami Lidera, Bank będzie dokonywał alokacji odsetek (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) pomiędzy Rachunkiem Głównym oraz Rachunkami EURO należącymi do Uczestników (m.in. Spółki). Odsetki alokowane na Rachunki EURO Uczestników (m.in. Spółki) będą skalkulowane od sald dodatnich i ujemnych na lustrzanych Rachunkach Konsolidacyjnych według tej samej stopy procentowej jaką stosuje Bank do kalkulacji odsetek na Rachunku Głównym.

Rola Banku, w tym Banku Polska obsługującego Rachunek EURO Spółki, będzie się sprowadzać się do czynności technicznych tj. do założenia i prowadzenia rachunków, wykonywania przelewów pieniężnych związanych z Systemem oraz kalkulowania odsetek od skonsolidowanego salda dziennego na Rachunkach Konsolidacyjnych i Rachunku Głównym i ich rozliczania z Rachunkiem Głównym. Natomiast pozostałe obowiązki, tj. obowiązki związane z kalkulacją odsetek alokowanych pomiędzy Rachunkiem Głównym i Rachunkami EURO Uczestników (m.in. Spółki), a także z administrowaniem Systemem (w tym obowiązki dokumentacyjno - informacyjne) spoczywać będą na Liderze.

Z tytułu dokonywania transferów pomiędzy Rachunkiem EURO i Rachunkiem Konsolidacyjnym oraz z tytułu świadczenia usług konsolidacji i alokacji odsetek N Francja będzie uiszczać na rzecz Banku wynagrodzenie.

W przypadku przekazania nadwyżek finansowych z Rachunku EURO na Rachunek Konsolidacyjny Spółka będzie uzyskiwała wynagrodzenie w postaci odsetek. Natomiast w przypadku przekazania środków finansowych z Rachunku Konsolidacyjnego na Rachunek EURO, N Polska za skorzystanie ze środków finansowych będzie zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia w postaci odsetek wg ustalonej stopy procentowej.

Jednocześnie w ramach systemu Cash pooling, na podstawie Umowy Treasury Centralisation Agreement Lider i Uczestnicy mają obowiązek wzajemnego przekazywania informacji niezbędnych do funkcjonowania Systemu. W szczególności przewidziany jest obowiązek przekazywania przez Lidera Uczestnikom informacji oraz dokumentów niezbędnych do przestrzegania przez Uczestników wymogów księgowych wynikających z krajowych regulacji prawnych. Ponadto umowa ta wprowadza mechanizm na podstawie, którego N Polska będzie zobowiązana do partycypowania w kosztach poniesionych przez Lidera na rzecz Banku. Jednocześnie za usługi świadczone przez Lidera w ramach systemu Lider będzie obciążać na bazie miesięcznej Uczestników (w tym Spółki) wynagrodzeniem skalkulowanym według zasad ustalonych na podstawie Umowy Treasury Centralisation Agreement. Lider jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym dla celów podatku VAT we Francji.

Usługodawca czyli Leader, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, a opisana usługa świadczona jest we Francji, tj. w kraju siedziby usługodawcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku jako nr 2 lit. c):

Czy Spółka powinna uwzględniać świadczone przez Lidera usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową w kalkulacji tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 90 ust. 3 Ustawy VAT, tzw. proporcję sprzedaży " (...) ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo". Definicję "obrotu" zawiera art. 29 ust. 1 zdanie 2 Ustawy VAT zgodnie z którym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży (...)". Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 Ustawy VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów".

Należy zauważyć, iż powyższa definicja "obrotu" nie obejmuje importu usług, czyli sytuacji, w której podatnikiem z tytułu świadczenia usług w Polsce przez podmiot zagraniczny jest nabywca (Spółka). Opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym usługi świadczone przez Lidera na rzecz Spółki będą natomiast stanowić dla Spółki import usług. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy VAT, podmioty krajowe, nabywając usługi świadczone przez podmioty nie posiadające siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju są, co do zasady, podatnikami z tytułu tych czynności.

W konsekwencji, należy uznać, że Spółka nie powinna uwzględniać świadczonych przez Lidera usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową w kalkulacji tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT.

Spółka zaznacza, że podobne stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydanych w podobnych stanach faktycznych, przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 5 października 2010 r. (sygn. ITPP1/443-690e/10/MN), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 22 września 2010 r. (sygn. IPPP1-443-661/10-4/BS), w interpretacji z dnia 20 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP3/443-472/11-4/LK).

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym oraz powyższym uzasadnieniem, Wnioskodawca zwrócił się o potwierdzenie, że zaprezentowane przez Spółkę stanowiska i rozumienie treści przepisów podatkowych jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie objętym pytaniem nr 2 lit. c, uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na podstawie ust. 2 wyżej wskazanego artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy o VAT do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 91 ust. 6 ustawy o VAT).

Przez sprzedaż w myśl art. 2 pkt 22 cyt. ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Definicję obrotu zawiera art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Powyższe definicje obrotu jak i sprzedaży nie obejmują sytuacji, w której podatek VAT z tytułu świadczenia jest rozliczany przez nabywcę usługi (tu: Wnioskodawcę) w ramach importu usług.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wraz z pozostałymi spółkami z grupy kapitałowej mającymi siedzibę poza terytorium Polski, zamierza przystąpić do wspólnego systemu zarządzania płynnością finansową mającego na celu optymalizację pozycji finansowej podmiotów należących do Grupy N. Podmioty w ramach Grupy N są podmiotami powiązanymi.

System będą tworzyły następujące podmioty:

* N z siedzibą we Francji, pełniący rolę lidera w Systemie

* spółki wchodzące w skład Grupy N mające siedzibę na terytorium Europy, w tym N Polska, czyli Uczestnicy,

* The Bank of T z siedzibą w Japonii, oddział w Paryżu (dalej: Bank) oraz The Bank of T (Polska) S.A. z siedzibą w Polsce (dalej: Bank Polska).

W ramach Systemu Bank Polska będzie prowadził rachunek krajowy dla N Polska. Natomiast Bank będzie prowadził dla N Francja rachunek główny, jak również odrębne rachunki, które będą korespondować z krajowymi Rachunkami EURO poszczególnych Uczestników. Zatem Rachunek EURO Spółki będzie korespondował z jednym z Rachunków Konsolidacyjnych prowadzonym przez Bank na rzecz N Francja.

Praktyczne funkcjonowanie Systemu dla Spółki będzie polegało na tym, że na koniec każdego dnia roboczego Bank Polska będzie dokonywał przelewu środków pieniężnych pomiędzy Rachunkiem EURO Spółki i lustrzanym Rachunkiem Konsolidacyjnym prowadzonym przez Bank Francja.

W przypadku, gdy Rachunek EURO Spółki:

* będzie wykazywał saldo ujemne - Bank Polska dokona przelewu środków pieniężnych z Rachunku Konsolidacyjnego na Rachunek EURO,

* będzie wykazywał saldo dodatnie - Bank Polska dokona przelewu środków pieniężnych z Rachunku EURO na Rachunek Konsolidacyjny,

tak, aby na koniec dnia saldo Rachunku EURO było zerowe.

W ramach rozliczenia, każdego dnia Bank będzie wyliczał odsetki od skonsolidowanego salda Rachunków Konsolidacyjnych oraz Rachunku Głównego (niezależnie od tego, czy wspomniane saldo będzie dodatnie czy ujemne). Wyliczenie odsetek będzie się odbywało bez dokonywania faktycznych przelewów środków pieniężnych pomiędzy Rachunkami Konsolidacyjnymi oraz Rachunkiem Głównym. Odsetki (zarówno dodatnie, jak i ujemne) będę kalkulowane na podstawie średniego miesięcznego EONIA w wysokości - 0.20%. Odsetki będą przez Bank rozliczane z Rachunkiem Głównym w okresach miesięcznych. Również na bazie miesięcznej Bank będzie przedstawiał Liderowi dzienne zestawienie sald dodatnich i ujemnych na poszczególnych Rachunkach Konsolidacyjnych. Następnie, zgodnie z instrukcjami Lidera, Bank będzie dokonywał alokacji odsetek (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) pomiędzy Rachunkiem Głównym oraz Rachunkami EURO należącymi do Uczestników (m.in. Spółki). Odsetki alokowane na Rachunki EURO Uczestników (m.in. Spółki) będą skalkulowane od sald dodatnich i ujemnych na lustrzanych Rachunkach Konsolidacyjnych według tej samej stopy procentowej jaką stosuje Bank do kalkulacji odsetek na Rachunku Głównym.

Rola Banku, w tym Banku Polska obsługującego Rachunek EURO Spółki, będzie się sprowadzać się do czynności technicznych tj. do założenia i prowadzenia rachunków, wykonywania przelewów pieniężnych związanych z Systemem oraz kalkulowania odsetek od skonsolidowanego salda dziennego na Rachunkach Konsolidacyjnych i Rachunku Głównym i ich rozliczania z Rachunkiem Głównym. Natomiast pozostałe obowiązki, tj. obowiązki związane z kalkulacją odsetek alokowanych pomiędzy Rachunkiem Głównym i Rachunkami EURO Uczestników (m.in. Spółki), a także z administrowaniem Systemem (w tym obowiązki dokumentacyjno - informacyjne) spoczywać będą na Liderze. Z tytułu dokonywania transferów pomiędzy Rachunkiem EURO i Rachunkiem Konsolidacyjnym oraz z tytułu świadczenia usług konsolidacji i alokacji odsetek N Francja będzie uiszczać na rzecz Banku wynagrodzenie.

W przypadku przekazania nadwyżek finansowych z Rachunku EURO na Rachunek Konsolidacyjny Spółka będzie uzyskiwała wynagrodzenie w postaci odsetek. Natomiast w przypadku przekazania środków finansowych z Rachunku Konsolidacyjnego na Rachunek EURO, N Polska za skorzystanie ze środków finansowych będzie zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia w postaci odsetek wg ustalonej stopy procentowej.

Jednocześnie w ramach systemu Cash pooling, na podstawie Umowy Lider i Uczestnicy mają obowiązek wzajemnego przekazywania informacji niezbędnych do funkcjonowania Systemu. W szczególności przewidziany jest obowiązek przekazywania przez Lidera Uczestnikom informacji oraz dokumentów niezbędnych do przestrzegania przez Uczestników wymogów księgowych wynikających z krajowych regulacji prawnych. Ponadto umowa ta wprowadza mechanizm na podstawie, którego N Polska będzie zobowiązana do partycypowania w kosztach poniesionych przez Lidera na rzecz Banku. Jednocześnie za usługi świadczone przez Lidera w ramach systemu Lider będzie obciążać na bazie miesięcznej Uczestników (w tym Spółki) wynagrodzeniem skalkulowanym według zasad ustalonych na podstawie Umowy. Lider jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym dla celów podatku VAT we Francji. Usługodawca czyli Leader, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, a opisana usługa świadczona jest we Francji, tj. w kraju siedziby usługodawcy.

Biorąc pod uwagę, fakt iż Wnioskodawca dokonuje importu usług, co zostało rozstrzygnięte w interpretacji z dnia 5 marca 2012 r. IBPP3/443-1282/11/IK, należy uznać, że Spółka nie powinna uwzględniać świadczonych przez Lidera usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową w kalkulacji tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania usług Pool Leadera świadczonych w ramach Systemu rozliczeń dla Wnioskodawcy (pytania nr 1 i nr 2 lit. a i b wniosku) została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.