IBPP2/443-126/10/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2010 r. (data wpływu 10 lutego 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 maja 2010 r. (data wpływu 5 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości opodatkowania wynagrodzenia otrzymanego z tytułu pozostawania w gotowości do wykonania usługi odśnieżania dróg gminnych w okresie zimowym - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 5 maja 2010 r. (data wpływu 5 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości opodatkowania wynagrodzenia otrzymanego z tytułu pozostawania w gotowości do wykonania usługi odśnieżania dróg gminnych w okresie zimowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w okresie zimowym wykonuje usługi odśnieżania dróg gminnych. W dniu 31 grudnia 2009 r. wystawił fakturę za zimowe utrzymanie dróg w grudniu 2009 r. dla Urzędu Gminy T. Dla usługi odśnieżanie i posypywanie dróg (PKWiU 90.00.30) zastosował stawkę VAT 7%, za dyspozycyjność w okresie kiedy nie było konieczne wykonywanie ww. usługi również stawkę VAT 7%.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca wyjaśnił, iż pomiędzy nim a Urzędem Gminy T. była zawarta umowa, której przedmiotem było świadczenie na rzecz Zamawiającego kompleksowej usługi polegającej na zimowym utrzymaniu dróg w sołectwie W. i L. Obejmowała ona w szczególności usuwanie śniegu, usuwanie lodu z posypywaniem podjazdów oraz odcinków zalodzonych, usuwanie skutków zawiei i zamiecie śnieżnych, usuwanie skutków gołoledzi, a także podejmowanie czynności potrzebnych do zabezpieczenia praw Zamawiającego względem użytkowników dróg, wypełnianie poleceń sołtysów z ww. sołectw jako upełnomocnionych do bezpośredniego nadzoru nad akcją odśnieżania dróg.

Za wykonaną usługę przysługiwało Wnioskodawcy zgodnie z § 8 ww. umowy "wynagrodzenie (łącznie z obowiązującym 7% podatkiem VAT) w wysokości 70,00 zł/godz. efektywnej pracy sprzętu odśnieżającego oraz 39,00 zł za dobę dyspozycyjności w dni nie wymagające odśnieżania". Do usługi odśnieżania przyjął PKWiU 90.00.30 "Oczyszczanie dróg kołowych, ulic, placów i innych terenów, usuwanie śniegu i lodu" wg klasyfikacji PKWiU 1997 r. i zastosował stawkę VAT 7% zgodnie z poz. 153 Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, dyspozycyjność jako gotowość do wykonywania usługi odśnieżania ściśle wiąże się z ww. usługą. W okresie kiedy nie są odśnieżane drogi Wnioskodawca dokonuje przeglądu stanu technicznego sprzętu, konserwacji i koniecznych napraw, ponosi koszty zatrudnienia pracownika, aby kiedy będzie potrzeba być w każdej chwili gotowym do wyjazdu w teren.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu dyspozycyjności jakie otrzymuje od gminy powinno być opodatkowane na takich samych zasadach jak usługa główna odśnieżania, pomimo tego, że w okresie dyspozycyjności de facto nie jest wykonywana usługa na rzecz gminy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zatem przez pojęcie świadczenia, zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Świadczenie, o którym mowa powyżej zakłada istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą, konsumentem). Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku w sprawie C. - R. J. T. orzekł, iż świadczenie usług realizowane jest za wynagrodzeniem w rozumieniu artykułu 2 (1) Szóstej Dyrektywy i stąd podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zaistnienie czynności opodatkowanej ma miejsce wyłącznie wówczas, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymywanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie strony umowy określiły wynagrodzenie należne z tytułu danego świadczenia.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w okresie zimowym wykonuje usługi odśnieżania dróg gminnych. W dniu 31 grudnia 2009 r. wystawił fakturę za zimowe utrzymanie dróg w grudniu 2009 r. dla Urzędu Gminy T. Dla usługi odśnieżanie i posypywanie dróg (PKWiU 90.00.30) zastosował stawkę VAT 7%, za dyspozycyjność w okresie kiedy nie było konieczne wykonywanie ww. usługi również stawkę VAT 7%. Wnioskodawca stwierdził, iż dyspozycyjność jako gotowość do wykonywania usługi odśnieżania ściśle wiąże się z ww. usługą. W okresie kiedy nie są odśnieżane drogi Wnioskodawca dokonuje przeglądu stanu technicznego sprzętu, konserwacji i koniecznych napraw, ponosi koszty zatrudnienia pracownika, w celu pozostawania w gotowości do wyjazdu w teren w okresie zimowym.

Wnioskodawca wyjaśnił, iż pomiędzy nim a Urzędem Gminy była zawarta umowa, której przedmiotem było świadczenie na rzecz Zamawiającego kompleksowej usługi polegającej na zimowym utrzymaniu dróg w sołectwie W. i L. Obejmowała ona w szczególności usuwanie śniegu, usuwanie lodu z posypywaniem podjazdów oraz odcinków zalodzonych, usuwanie skutków zawiei i zamiecie śnieżnych, usuwanie skutków gołoledzi, a także podejmowanie czynności potrzebnych do zabezpieczenia praw Zamawiającego względem użytkowników dróg, wypełnianie poleceń sołtysów z ww. sołectw jako upełnomocnionych do bezpośredniego nadzoru nad akcją odśnieżania dróg.

Za wykonaną usługę przysługiwało Wnioskodawcy zgodnie z § 8 ww. umowy "wynagrodzenie (łącznie z obowiązującym 7% podatkiem VAT) w wysokości 70,00 zł/godz. efektywnej pracy sprzętu odśnieżającego oraz 39,00 zł za dobę dyspozycyjności w dni nie wymagające odśnieżania". Do usługi odśnieżania przyjął PKWiU 90.00.30 "Oczyszczanie dróg kołowych, ulic, placów i innych terenów, usuwanie śniegu i lodu" wg klasyfikacji PKWiU 1997 r. i zastosował stawkę VAT 7% zgodnie z poz. 153 Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W sytuacji zatem gdy czynności polegające na pozostawaniu w gotowości (dyspozycyjności) do wykonania usługi odśnieżania są realizowane w związku ze zleceniem zamawiającego, który będzie odbiorcą usługi głównej (odśnieżania), wówczas czynność taką należy uznać za świadczenie usługi, podlegające opodatkowaniu.

Z powyższego wynika, iż pomiędzy Gminą, wypłacającą wynagrodzenie z tytułu pozostawania w dyspozycyjności do wykonania usługi odśnieżania, a Wnioskodawcą istnieje świadczenie wzajemne, gdyż istnieje podmiot będący bezpośrednim beneficjentem tego zobowiązania czyli Gmina. Zatem opodatkowaniu podlegają te czynności, które przyczyniają się do uzyskania korzyści przez wypłacającego.

Ponadto należy zauważyć, iż w sytuacji gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym - świadczeniem dwóch lub więcej usług, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego.

Również w orzecznictwie ugruntował się pogląd, że dzielenie wykonywanej, kompleksowej usługi na dwie odrębne usługi jest niezgodne z powszechnie przyjętą praktyką gospodarczą, orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz orzecznictwem Sądu Najwyższego. W wyroku ETS w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96) Trybunał orzekł: " (...) Z art. 2 (1) VI Dyrektywy wynika, iż każde świadczenie usług musi być zasadniczo uznawane za odrębne i niezależne oraz świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT; należy określić zasadnicze cechy transakcji w celu ustalenia, czy podatnik świadczy na rzecz klienta, który jest typowym klientem, kilka odrębnych usług zasadniczych, czy też jedną usługę. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej".

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie występuje usługodawca (Wnioskodawca - Pan Andrzej Sz.), który wykonuje usługi na rzecz innego podmiotu (Gminy). Tym samym wykonywane czynności polegające na zimowym utrzymaniu dróg oraz czynności polegające na pozostawaniu w gotowości (dyspozycyjności), do wykonania usługi właściwej, stanowią kompleksową usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Kwestie wysokości opodatkowania świadczonych usług regulują przepisy działu VIII ustawy o VAT, i tak co do zasady, stawka podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w samej ustawie, jak też w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku. Podkreślić przy tym należy, iż jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w cyt. ustawie o VAT oraz w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ww. ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Pod pozycją 153 ww. załącznika wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 90.0, tj. "usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne".

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi odśnieżania dróg gminnych. Dla ww. usługi Wnioskodawca wskazał symbol PKWiU 90.00.30.

Podkreślenia wymaga fakt, że istotnym elementem pozwalającym stwierdzić jaką należy zastosować stawkę podatku VAT, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towaru lub usług wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r.

W przedmiotowej sprawie świadczeniem głównym, jakie Wnioskodawca realizuje na rzecz Gminy jest usługa odśnieżania dróg gminnych. Natomiast dyspozycyjność ściśle związana jest z usługą odśnieżania i ma w stosunku do niej charakter poboczny (uzupełniający). Nie jest to odrębne świadczenie, ale element pewnej całości, stanowiący z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie.

Świadczenie usługi odśnieżania dróg gminnych oraz czynność pozostawania w gotowości (dyspozycyjności) do jej wykonania stanowi na tyle ściśle powiązane ze sobą czynności, że obiektywnie tworzą one jedno nierozerwalne świadczenie.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż o ile opisane czynności polegające na odśnieżaniu i posypywaniu dróg oraz czynności pozostawania w gotowości (dyspozycyjności) Wnioskodawca wykonuje na podstawie zawartej umowy oraz czynności te mieszczą się w grupowaniu PKWiU 90.0, tj. "usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne", to stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 153 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, podlegają one opodatkowaniu wg stawki podatku 7%.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy jednocześnie zauważyć, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania świadczonych przez niego usług według PKWiU. Należy bowiem zauważyć, że tut. organ nie jest właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji świadczonych przez Wnioskodawcę usług według PKWiU, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Tak więc to Wnioskodawcę obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania wykonywanych usług, a w razie wątpliwości Wnioskodawca może w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kraków, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.