IBPP2/443-1165/14/WN - Udzielony przez spółkę kredyt kupiecki polegający na wydłużeniu terminu płatności wartości sprzedanej wierzytelności stanowi usługę podlegającą zwolnieniu od podatku VAT.

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 listopada 2014 r. (data wpływu 21 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy udzielony przez Spółkę kredyt kupiecki polegający na wydłużeniu terminu płatności wartości sprzedanej wierzytelności będzie stanowił usługę podlegającą, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 21 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy udzielony przez Spółkę kredyt kupiecki polegający na wydłużeniu terminu płatności wartości sprzedanej wierzytelności będzie stanowił usługę podlegającą, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej "Spółka") na podstawie umowy współpracy z dnia 20 stycznia 2012 r. świadczyła usługi pośrednictwa handlowego. W dniu 12 grudnia 2013 r. Spółka dokonała sprzedaży przysługujących jej wierzytelności z tytułu tych usług na Nabywcę. W umowie o przelew wierzytelności Strony postanowiły, że w związku z wydłużeniem terminu płatności wierzytelności, Spółce przysługują od Nabywcy odsetki umowne w wysokości WIBOR 6M + 4% z dnia wystawienia faktury. Odsetki umowne zostaną zapłacone na podstawie faktur VAT wystawionych przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy udzielony przez Spółkę kredyt kupiecki polegający na wydłużeniu terminu płatności wartości sprzedanej wierzytelności będzie stanowił usługę podlegającą, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Z kolei, stosownie do brzmienia art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W ocenie Spółki, świadczone przez nią odpłatne finansowanie kontrahenta przez okres odroczenia płatności stanowi usługę tzw. kredytu kupieckiego, która podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT zwolnieniu od podatku podlegają "usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę".

Otrzymane przez Spółkę dodatkowe wynagrodzenie za wydłużenie terminu płatności nie stanowi części ceny za sprzedaż wierzytelności. Wynagrodzenie to ma bowiem postać odsetek i jest skalkulowane w oparciu o stopę procentową ustaloną z Nabywcą oraz ilość dni przez jakie Spółka kredytuje Nabywcę.

Kredyt kupiecki, zwany również kredytem handlowym lub towarowym to pozabankowa forma finansowania działalności gospodarczej. Kredyt kupiecki nie jest niczym innym, niż odroczoną płatnością za pobrany przez kupującego towar (tu wierzytelność). Przy takiej umowie zakup towaru następuje w innym momencie niż zapłata ustalonej za niego należności. Oznacza to, że Spółka poprzez odroczenie terminu płatności przez czas odroczenia kredytuje Nabywcę. W praktyce, kredyt kupiecki jest odłożeniem zapłaty za otrzymane towary lub usługi. Z powyższego wynika, że otrzymana przez Spółkę należność za odroczenie terminu płatności będzie stanowiła odsetki od udzielonego kredytu kupieckiego. Problem związany z opodatkowaniem odsetek od kredytu kupieckiego był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiego (dalej jako: "TSUE", "Trybunał") z dnia 27 października 1993 r., w sprawie C281/91 pomiędzy Muyśen De Winters Bouw-en Aannemingsbedrijf BV a Staatssecretaris van Financien (Holandia). TSUE wskazał w rozstrzygnięciu na konieczność odmiennego traktowania sytuacji, gdy odsetki są naliczane za okres do dnia realizacji dostawy lub wykonania usługi oraz sytuacji, gdy odsetki od odroczonej płatności są należne za okres po zrealizowaniu dostawy lub wykonaniu usługi. W ocenie Trybunału, co do zasady, odsetki pobierane przez sprzedawcę za odroczenie terminu płatności stanowią wynagrodzenie za usługę finansową zwolnioną z VAT. Taka sytuacja zachodzi w zdarzeniu przedstawionym przez Spółkę - zapłata odsetek od udzielonego kredytu kupieckiego następuje za okres po zrealizowaniu dostawy. Odmienna interpretacja przepisów powodowałaby, że nabywcy finansowani przez sprzedawcę musieliby zapłacić VAT od naliczonych odsetek, podczas gdy nabywcy finansujący się kredytem udzielonym przez bank lub inny podmiot takiego obowiązku by nie mieli, ponieważ usługa taka, jako usługa udzielania kredytu, podlegałaby zwolnieniu z VAT. W związku z tym Trybunał uznał, że niezależnie czy finansującym jest sprzedawca czy podmiot trzeci, odsetki płacone przez nabywcę korzystają ze zwolnienia.

Zwolnienie z opodatkowania VAT odsetek od kredytu kupieckiego znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych np.:

* Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 września 2008 r., sygn. akt I FSK 1284/07,

* Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z dnia 21 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 1081/11, a następnie podtrzymane wyrokiem NSA z 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 846/12, oddalającym skargę na ww. wyrok WSA w Szczecinie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Należy wskazać, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.).

Podstawą do dokonania cesji wierzytelności jest art. 509 ustawy - Kodeks cywilny.

Stosownie do treści art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki - art. 509 § 2 cyt. ustawy.

Z kolei art. 510 § 1 ww. ustawy stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

Celem i skutkiem ww. przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku ww. czynności przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem). W przypadku sprzedaży wierzytelności własnej (przez pierwszego wierzyciela) nie można zakładać, że czynność ta może być wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Ponadto, art. 43 ust. 15 ustawy stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca na podstawie umowy współpracy świadczył usługi pośrednictwa handlowego. W dniu 12 grudnia 2013 r. Spółka dokonała sprzedaży przysługujących jej wierzytelności z tytułu tych usług. W umowie o przelew wierzytelności Strony postanowiły, że w związku z wydłużeniem terminu płatności wierzytelności, Spółce przysługują od Nabywcy odsetki umowne w wysokości WIBOR 6M + 4% z dnia wystawienia faktury. Odsetki umowne zostaną zapłacone na podstawie faktur VAT wystawionych przez Spółkę.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi problem czy udzielony przez Spółkę kredyt kupiecki polegający na wydłużeniu terminu płatności wartości sprzedanej wierzytelności będzie stanowił usługę podlegającą, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku VAT.

W odniesieniu do powyższego opisu sprawy należy zauważyć, że kwestia dotycząca zaliczania odsetek od kredytu kupieckiego do podstawy opodatkowania podatkiem VAT nie została uregulowana w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. Nie ma w niej unormowań, które w sposób jednoznaczny wskazywałyby wpływ odsetek naliczanych odbiorcy z tytułu udzielonego kredytu kupieckiego na podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

W celu wyjaśnienia, czy w analizowanej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem pobocznym do świadczenia głównego, czy też z niezależną czynnością - usługą udzielenia kredytu, należy wyjaśnić pojęcie kredytu kupieckiego.

Kredyt kupiecki nie jest niczym innym, niż odroczoną płatnością za pobrany przez kupującego towar czy też usługę. Przy takiej umowie zakup towaru bądź usługi następuje w innym momencie niż zapłata ustalonej za niego należności. Oznacza to, że sprzedawca poprzez odroczenie terminu płatności przez czas tego odroczenia kredytuje nabywcę. W praktyce, kredyt kupiecki jest odłożeniem zapłaty za otrzymane towary lub usługi.

Istotą kredytu kupieckiego jest zatem relacja, w ramach której dostawca poprzez odroczenie terminu płatności przez czas tego odroczenia kredytuje nabywcę. Dostawca godzi się bowiem na brak otrzymania płatności należności za towary w określonym terminie, czyli faktycznie środki te pozostawia w dyspozycji nabywcy w pewnym okresie czasu. Relacja ta jest zbliżona do zaciągnięcia przez nabywcę kredytu lub pożyczki w instytucji zewnętrznej, z tym, że w przypadku kredytu kupieckiego kredytowania dokonuje sam sprzedawca. Sprzedawca pobiera za powyższą usługę wynagrodzenie w postaci odsetek, co jest formą wynagrodzenia charakterystyczną dla usług finansowych, takich jak kredyt czy pożyczka.

Wynika z tego, że ekonomiczna istota oraz charakterystyczne elementy kredytu kupieckiego przesądzają o tym, że dla potrzeb rozliczeń w zakresie podatku VAT usługi polegające na udzielaniu kredytu kupieckiego należy zaklasyfikować jako usługi finansowe.

Problem związany z opodatkowaniem odsetek od kredytu kupieckiego, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 października 1993 r. w sprawie C-281/91 pomiędzy Muyśen De Winters Bouw-en Aannemingsbedrijf BV a Staatssecretaris van Financien (Holandia). TSUE wskazał w tym rozstrzygnięciu na konieczność odmiennego traktowania sytuacji, gdy odsetki są naliczane za okres do dnia realizacji dostawy lub wykonania usługi oraz sytuacji, gdy odsetki od odroczonej płatności są należne za okres po zrealizowaniu dostawy lub wykonaniu usługi. Trybunał podkreślił, że co do zasady, odsetki pobierane przez sprzedawcę za odroczenie terminu płatności stanowią wynagrodzenie za usługę finansową zwolnioną z VAT. Jednakże w sytuacji, gdy termin płatności jest odroczony (a co za tym idzie, odsetki naliczane są jedynie do dnia realizacji dostawy lub wykonania usługi), odsetki stanowią część wynagrodzenia za dostawę towarów/świadczenie usług, za którą zapłata jest odraczana, nawet jeśli wynagrodzenie za odroczenie ustalone jest w umowie odrębnie.

Ponadto, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 2008 r., sygn. akt I FSK 1284/07, w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży nieruchomości na raty, NSA uznał, że w przypadku sprzedaży nieruchomości na raty, na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia z dostawą towaru, natomiast czynność polegająca na odroczeniu płatności z tytułu dostarczonego towaru przy jednoczesnym naliczaniu odsetek jest kredytem kupieckim i jako odrębne świadczenie od czynności dostawy towaru płatne w formie płatności okresowych w ustalonych terminach, korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w załączniku nr 4 do ustawy o VAT.

Odnosząc przedstawiony stan prawnego do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że odsetki od kwoty, którą nabywający wierzytelność ma odroczoną w ramach kredytu kupieckiego, stanowią wynagrodzenie za odrębną usługę finansową podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Usługa ta korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.