IBPP2/443-1117/10/RSz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2010 r. (data wpływu 20 grudnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 marca 2011 r. (data wpływu 17 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zaliczek otrzymywanych po dniu 1 stycznia 2011 r., jeżeli odnoszą się one do dostawy lokali mieszkalnych oraz domów mieszkalnych, których powierzchnia przekracza limity wskazane w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT - jest prawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 17 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zaliczek otrzymywanych po dniu 1 stycznia 2011 r., jeżeli odnoszą się one do dostawy lokali mieszkalnych oraz domów mieszkalnych, których powierzchnia przekracza limity wskazane w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność w zakresie wynajmu oraz sprzedaży lokali mieszkalnych i biurowych oraz domów. Spółka posiada lokale, których powierzchnia przekracza odpowiednio - 150 m ² oraz 300 m ^2. Spółka w celu obliczenia powierzchni użytkowej na potrzeby własnej działalności - tj. w celu wyliczenia powierzchni użytkowej, w celu poinformowania nabywcy nieruchomości o dokładnej powierzchni użytkowej danego lokalu lub domu - stosuje zasady dotyczące obliczania takiej powierzchni zawarte w Polskiej Normie PN-70/B-02365 "Powierzchnia budynków. Podział, określenia i zasady obmiaru".

Po dniu 1 stycznia 2011 r. przestanie obowiązywać przepis umożliwiający stosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania VAT na dostawę lokali i domów mieszkalnych niezależnie od wielkości ich powierzchni użytkowej. Z tego względu Spółka powzięła wątpliwość, w jaki sposób powinna obliczać powierzchnię użytkową dostarczanych lokali oraz domów, aby określić podstawę opodatkowania w stosunku do której zastosowanie znajdzie obniżona stawka VAT. Ustawa o VAT nie zawiera, bowiem żadnych wytycznych w tym zakresie, natomiast w praktyce stosowane są liczne sposoby definiowania i obliczania powierzchni użytkowej nieruchomości mieszkalnych - wytyczne w tym zakresie zawarte są zarówno w normach budowlanych jak i aktach prawnych różnego rzędu.

Spółka pobierała zaliczki na poczet wybudowanych mieszkań. Spółka również po dniu 1 stycznia 2011 r. będzie otrzymywać od klientów zaliczki na poczet sprzedaży lokali mieszkalnych oraz domów, których powierzchnia przekraczać będzie limity powierzchni wskazane w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku ORD-IN z dnia 17 marca 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż oczekuje interpretacji w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. oraz art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jak wskazano we wniosku w poz. 47. Wnioskodawca nie oczekuje oceny stanowiska przepisów dotyczących art. 29 ust. 2 ustawy o VAT, jak również § 10 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia MF z dnia 28 listopada 2008 r.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego wyjaśnił, iż:

* nie zostały sporządzane akty notarialne przenoszące prawo własności do lokali mieszkalnych lub budynków,

* budynki mieszkalne, opisane we wniosku, objęte są symbolem PKOB 11,

* użyte we wniosku ORD-IN sformułowania "sprzedaż nieruchomości" należy rozumieć jako "sprzedaż lokali mieszkalnych i domów mieszkalnych".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku jako nr 2, zmodyfikowane w piśmie uzupełniającym z dnia 17 marca 2011 r.):

W jaki sposób Spółka powinna opodatkowywać zaliczki otrzymywane po dniu 1 stycznia 2011 r., jeżeli odnoszą się one do dostawy lokali mieszkalnych oraz domów mieszkalnych, których powierzchnia przekracza limity wskazane w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy.

W przypadku otrzymania po dniu 1 stycznia 2011 r. zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości, której powierzchnia przekracza limity wskazane w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, Spółka powinna opodatkować otrzymaną zaliczkę proporcjonalnie, tj. stosując obniżoną stawkę opodatkowania do tej części otrzymanej kwoty, która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. W pozostałym zakresie Spółka powinna zastosować podstawową stawkę VAT.

Sposób określania podstawy opodatkowania VAT w przypadku dostawy nieruchomości, których powierzchnia przekracza limity wyznaczone w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT został wskazany przez ustawodawcę w art. 41 ust. 12c ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem w przypadku dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w art. 41 ust. 12b, obniżoną stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzyma część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Zatem, w momencie otrzymania zaliczki Spółka obowiązana jest do rozpoznania obowiązku podatkowego i określenia podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik pobrał zaliczkę, podstawą opodatkowania jest kwota otrzymanej zaliczki, pomniejszona o przypadającą od niej kwotę podatku. Spółka otrzymując zaliczkę obowiązana jest do obliczenia kwoty podatku należnego według wzoru wskazanego w § 10 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 23 listopada 2008 r. w sprawie m.in. wystawiania faktur (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Artykuł 41 ust. 12c wskazując, w jaki sposób należy określać podstawę opodatkowania w przypadku dostawy nieruchomości, których powierzchnia przekracza limity wskazane w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, ma, w ocenie Spółki, zastosowanie w każdym przypadku obliczania podstawy opodatkowania, tj. nie tylko wtedy, gdy podstawa opodatkowania obliczana jest na potrzeby wystawienia faktury VAT dokumentującej dokonanie dostawy nieruchomości, ale również wtedy gdy Spółka oblicza podstawę opodatkowania otrzymanej zaliczki.

Wobec powyższego, za każdym razem, kiedy Spółka otrzymuje częściową płatność na poczet sprzedaży nieruchomości mieszkalnej, która z uwagi na jej powierzchnię nie spełnia definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, Spółka - zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT - powinna dokonać podziału otrzymanej kwoty według proporcji, w jakiej pozostaje powierzchnia użytkowa określona w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT do całkowitej powierzchni użytkowej sprzedawanej nieruchomości.

Następnie Spółka powinna wyliczyć - używając wzoru wskazanego w wspomnianym rozporządzeniu - kwotę podatku należnego według stawki obniżonej w stosunku do tej części otrzymanej kwoty, która proporcjonalnie odpowiada powierzchni użytkowej nieruchomości kwalifikującej się do definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W stosunku do pozostałej części otrzymanej kwoty Spółka powinna zastosować wzór wskazany we wspomnianym rozporządzeniu przy użyciu standardowej stawki VAT.

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011 r., gdyż Wnioskodawca wskazał, że oczekuje interpretacji w stanie prawnym od 1 stycznia 2011 r.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Przepis art. 19 ust. 11 ustawy o VAT stanowi, iż jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.), stawka podatku wynosiła 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.), dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosiła - 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Tut. organ zauważa, iż na mocy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) oraz art. 9 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) z dniem 1 stycznia 2011 r. w ustawie o podatku od towarów i usług dodano w przepisach przejściowych i końcowych przepisy art. 146a-146j.

Stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f,

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Należy w tym miejscu wskazać, iż art. 41 ust. 12b ustawy o VAT stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

* budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m ^2,

* lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m ².

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Zgodnie z art. 41 ust. 14f ustawy o VAT, zmiana stawki podatku w odniesieniu do czynności, która zostanie wykonana w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, w związku z którą otrzymano całość lub część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, i której otrzymanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego, nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania całości lub części należności, otrzymanej przed dniem zmiany stawki podatku.

Zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 3 ustawy o VAT, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wynajmu oraz sprzedaży lokali mieszkalnych i biurowych oraz domów. Wnioskodawca posiada lokale, których powierzchnia przekracza odpowiednio - 150 m ² oraz 300 m ^2. Wnioskodawca w celu obliczenia powierzchni użytkowej na potrzeby własnej działalności - tj. w celu wyliczenia powierzchni użytkowej, w celu poinformowania nabywcy nieruchomości o dokładnej powierzchni użytkowej danego lokalu lub domu - stosuje zasady dotyczące obliczania takiej powierzchni zawarte w Polskiej Normie PN-70/B-02365 "Powierzchnia budynków. Podział, określenia i zasady obmiaru".

Wnioskodawca pobierał zaliczki na poczet wybudowanych mieszkań. Wnioskodawca również po dniu 1 stycznia 2011 r. będzie otrzymywać od klientów zaliczki na poczet sprzedaży lokali mieszkalnych oraz domów, których powierzchnia przekraczać będzie limity powierzchni wskazane w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT.

Wobec powyższego Wnioskodawca wniósł o rozstrzygnięcie, w jaki sposób powinien opodatkowywać zaliczki otrzymywane po dniu 1 stycznia 2011 r., jeżeli odnoszą się one do nieruchomości, których powierzchnia przekracza limity wskazane w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT.

Jak wynika z przytoczonych wyżej regulacji prawnych, w przypadku dostawy budynku lub lokalu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania.

Jeżeli jednak wcześniej tj. przed wydaniem towaru otrzymano zaliczkę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zaliczki w tej części, stosownie do art. 19 ust. 11 ustawy.

Powyższe oznacza, iż każdego rodzaju płatność bez względu na jej formę (przedpłata, zaliczka, zadatek, rata) przed wydaniem towaru rodzi obowiązek podatkowy, w części której dotyczy. Decydujące znaczenie dla określenia obowiązku podatkowego ma przekazanie przez kontrahenta zaliczki tytułem przyszłej dostawy towarów.

Jednocześnie należy stwierdzić, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. z prawa do stosowania obniżonej stawki korzystać będą tylko obiekty objęte społecznym programem mieszkaniowym, do którego nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m ² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m ².

Równocześnie w art. 41 ust. 12c ustawy o VAT postanowiono, iż w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, obniżoną stawkę podatku, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zatem, w sytuacji gdy powierzchnia lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego jednorodzinnego będzie przekraczała powyższe limity, wówczas będą miały do dostawy zastosowanie dwie stawki podatku - obniżona i podstawowa.

Analogiczna zasada będzie miała również zastosowanie do części kwoty (zaliczki otrzymanej po 1 stycznia 2011 r.) otrzymanej przed dokonaniem dostawy lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego jednorodzinnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku otrzymania po dniu 1 stycznia 2011 r. zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości, której powierzchnia przekracza limity wskazane w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, Wnioskodawca powinien opodatkować otrzymaną zaliczkę proporcjonalnie, tj. stosując obniżoną stawkę opodatkowania do tej części otrzymanej kwoty, która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, w pozostałym zakresie Spółka powinna zastosować podstawową stawkę VAT, należało uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca zagadnień objętych pytaniem nr 1 i 3 będzie przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, tj. stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47. ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.