IBPP2/443-1110/13/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 28 listopada 2013 r. (data wpływu 2 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 25 lutego 2014 r. (data wpływu 27 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy bramy garażowej z montażem - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy bramy garażowej z montażem.

Wniosek ten został uzupełniony pismem z 25 lutego 2014 r. (data wpływu 27 lutego 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 18 lutego 2014 r. znak: IBPP2/443-1110/13/WN.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. W ramach swojej działalności wykonuje m.in. usługi montażu bram garażowych. Wnioskodawczyni nie jest producentem tych bram. Bramy są kupowane u producenta a następnie odsprzedawane kupującym wraz z montażem.

Firma Wnioskodawczyni funkcjonuje na rynku od niedawna i bramy, które do tej pory sprzedała z montażem były montowane w halach produkcyjnych dla firm więc Wnioskodawczyni zobowiązana była do wystawiania faktury VAT z 23% stawką VAT.

Obecnie Wnioskodawczyni chce poszerzyć swoją ofertę o sprzedaż bram segmentowych i uchylnych do garaży dla osób fizycznych montowanych w budynku mieszkalnym jednorodzinnym, stałego zamieszkania PKOB 111. Ww. garaże są połączone z bryłą budynku mieszkalnego i stanowią jego integralną całość.

Dodatkowo w piśmie z 25 lutego 2014 r. Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek informując, że:

1. Wnioskodawczyni wykonuje tylko montaż bram garażowych czyli np. przykręcenie prowadnic wraz z napędem bramy, wykonanie obróbek budowlanych otworu polegających na przygotowaniu i wytynkowaniu otworu a po montażu bramy na obróbce otworu (szpalet). Nie wykonuje kompleksowych robót budowlanych polegających na budowie, remoncie, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części. Takie roboty będzie wykonywać inna firma budowlana zlecona przez inwestora.

2. Obiekty, w których montowane będą bramy zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

3. Powierzchnia użytkowa tych budynków nie będzie przekraczać 300 m².

4. Elementem dominującym w ramach wykonywanej czynności jest dostawa towaru do klienta lecz na życzenie klienta Wnioskodawczyni również świadczy usługi polegające na montażu zamówionej bramy garażowej oraz okresowym serwisie bram.

5. W związku z montażem bram wykonywane czynności to: przygotowanie i wytynkowanie otworu, montaż prowadnic wraz z napędem, montaż paneli bramy, obróbka otworu (szpalet).

6. Do ceny samej bramy przy montażu Wnioskodawczyni dolicza koszty robocizny i zużytych materiałów.

7. Klient na ofercie wyceny bramy zostaje poinformowany o cenie bramy i osobno o cenie montażu bramy, na który może się zdecydować lub zlecić montaż innej firmie. Na fakturze sprzedażowej w jednej pozycji Wnioskodawczyni określa zsumowaną cenę bramy wraz z montażem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawką podatku od towarów i usług należy opodatkować usługę polegającą na montażu bramy garażowej w pomieszczeniu garażowym stanowiącym integralną część budynku mieszkalnego jednorodzinnego stałego zamieszkania PKOB-111 przy założeniu, że usługa wykonana będzie z materiału zakupionego przez wykonawcę oraz że garaż wykorzystywany jest z jego pierwotnym przeznaczeniem, a nie jako lokal przeznaczony do celów np. prowadzenia działalności gospodarczej.

Stanowisko Wnioskodawczyni:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W związku z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Należy mieć tu na uwadze art. 41 ust. 12a i 12b ustawy, który mówi co należy rozumieć przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym i że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

Natomiast w przypadku przekroczenia ww. limitów określonych w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej - art. 41 ust. 12c.

Z kolei biorąc pod uwagę art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB dział 11.

Zatem dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne tj.

* budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,

* budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,

* budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Opierając się z kolei na ustawie z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane art. 3 pkt 2a należy zauważyć, że budynek mieszkalny jednorodzinny to budynek wolnostojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość. Jeżeli więc w bryle budynku mieszkalnego jednorodzinnego mieści się garaż to mamy do czynienia z obiektem stanowiącym jeden niepodzielny budynek.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawczyni jeżeli montaż bram garażowych dokonany będzie w garażach umiejscowionych w bryle budynku mieszkalnego jednorodzinnego PKOB -111, zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie będzie miała stawka podatku 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni uważa bowiem, że jeżeli w bryle budynku mieszkalnego jednorodzinnego mieści się garaż, to mamy do czynienia z obiektem stanowiącym jeden niepodzielny budynek (jedną bryłę architektoniczną). Garaż więc jest nierozerwalną częścią domu jednorodzinnego i nie może być przedmiotem odrębnego obrotu. Wnioskodawczyni uważa, że nie powinno się sztucznie dzielić bryły domu mieszkalnego jednorodzinnego na część mieszkalną i garażową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

W tym miejscu zaznaczyć należy, iż na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Artykuł 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (...). Natomiast "budować" to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie "modernizacja" - według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) - oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Natomiast "przebudowa" - zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) - to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), "remont" oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast "montaż" to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei "instalować" oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV,OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Wobec powyższego, jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty).

Zatem decydujące znaczenie ma fakt co jest przedmiotem sprzedaży, czy Wnioskodawczyni dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę a jeśli świadczy usługę, to czy czynność wykonywana przez nią mieści się w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Należy zauważyć, iż sama usługa montażu czy też instalacja poszczególnych towarów nie może być traktowana jako remont, budowa, przebudowa lub modernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, usługę taką można traktować jako usługę budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy, o których mowa w ustawie.

Z treści pytania wynika, że Wnioskodawczyni pyta o opodatkowanie usług montażu bram garażowych w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym. Odpowiadając jednak na to pytanie należy mieć na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia. Z opisu tego wynika, że Wnioskodawczyni nie będzie świadczyć żadnej z czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. We wniosku wskazano, że Wnioskodawczyni zamierza dokonywać dostawy bram garażowych a na życzenie klienta będzie również dokonywać ich montażu. Wówczas do ceny bramy będą doliczane koszty robocizny i zużytych materiałów, które na fakturze będą w jednej pozycji, zsumowane - cena bramy wraz z montażem. W takiej sytuacji będziemy mieć do czynienia nie z usługą lecz z dostawą towaru w postaci bramy garażowej z jej montażem, gdzie montaż będzie tylko czynnością pomocniczą do dostawy. W przypadku dostawy bram garażowych z montażem ustawodawca nie przewidział zastosowania stawki obniżonej podatku VAT. Zatem w okolicznościach wskazanych we wniosku dla dostaw bram garażowych z montażem zastosowanie znajdzie stawka 23%. Bez wpływu na sposób opodatkowania pozostaje fakt, że bramy garażowe będą montowane w garażach połączonych z bryłą budynku, z którą stanowią integralną część. Istotnym jest, że w rozpatrywanej sprawie przedmiotem sprzedaży będzie dostawa bram garażowych z montażem a nie usługa wykonywana w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawczyni, że zastosowanie znajdzie stawka 8% należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.