IBPP2/443-1090/08/UH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, XXX przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2008 r. (data wpływu 25 listopada 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2009 r. (data wpływu 30 stycznia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wypłacanych lub otrzymywanych premii pieniężnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 listopada 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wypłacanych lub otrzymywanych premii pieniężnych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 stycznia 2009 r. (data wpływu 30 stycznia 2009 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 stycznia 2009 r. znak: IBPP2/443-1090/08/UH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi sprzedaż hurtową i detaliczną materiałów budowlanych. Z wybranymi kontrahentami - zarówno dostawcami jak i odbiorcami - Wnioskodawca zawiera umowy dotyczące premii pieniężnych (bonusów). Ww. premie są wypłacane lub otrzymywane w związku z dokonywaniem zakupów lub sprzedaży: określonej wartości lub ilości towarów w określonym czasie bądź określonego asortymentu towarów w określonym czasie.

W uzupełnieniu Wnioskodawca dodał, iż premie uzależnione są od osiągnięcia przez nabywców określonego w umowie pułapu obrotów w danym okresie rozliczeniowym, może to być - miesiąc, kwartał, rok; umowa jednocześnie nie nakazuje powstrzymywania się od dokonywania zakupów u innych podmiotów.

Premia obliczana jest procentowo, jednak nie ma odniesienia do konkretnych faktur.

Ponadto umowa związana z premią pieniężną nie zobowiązuje do świadczenia żadnych usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wypłacenie (otrzymanie) premii pieniężnej jest obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 5 i art. 8 ustawy o VAT - wypłata, bądź otrzymanie premii pieniężnej jest czynnością nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wypłata premii wiąże się w istocie z wykonaniem określonej sumy czynności będących elementem dostawy towarów. Dokonywanie określonych zakupów u kontrahenta i terminowe regulowanie zapłaty, a więc prawidłowe wykonywanie przez nabywcę jednej z czynności obowiązującego między stronami kontraktu kupna-sprzedaży, mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów Nie można tej samej transakcji traktować dualistycznie, raz jako dostawy towarów a raz jako świadczenia usług, gdyż zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Osiągnięcie odpowiedniego pułapu obrotu wiąże się z zawarciem odpowiedniej liczby transakcji sprzedaży. Zgodnie z ww. artykułem ustawy czynności stanowiące dostawę towarów nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Podobnie unormowania VI Dyrektywy VAT, a w szczególności art. 6 definiują pojęcie "świadczenia usług" oznaczające każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5 VI Dyrektywy VAT. Rezultatem tego jest twierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi, gdyż albo mamy do czynienia z dostawą towarów, albo świadczeniem usług. W przeciwnym wypadku dochodziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej transakcji a podstawowym celem wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, w konsekwencji także podatku od towarów i usług, jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji.

Dodatkowym argumentem przemawiającym przeciw uznaniu tego typu działań Wnioskodawcy za usługę w świetle art. 5 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy podatkowej oraz art. 2 VI Dyrektywy jest fakt, że brak tutaj świadczenia wzajemnego - co jest konieczne dla uznania czynności za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Osiągnięcie przez Wnioskodawcę pewnego pułapu obrotów jest zdarzeniem niepewnym i nie jest ona do niego zobligowana. Niespełnienie warunków zawartych umów nie rodzi następstw w postaci roszczeń. Stanowisko spółki jest zgodne z wyrokiem z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/06 gdzie NSA stwierdził, że osiągnięcie określonego poziomu obrotów przez nabywcę towarów nie jest usługą. Premia wypłacona przez sprzedawcę nie jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę. NSA zgodził się także z poglądami wyrażanymi w doktrynie, że wypłacenie tego rodzaju premii jest obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług. Także w wyroku z dnia 28 sierpnia 2007 r. sygn. akt I FSK 1109/06 NSA przyznał, że premia za duże zakupy nie jest czynnością objętą VAT.

Argumentacja potwierdzona jest również wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 3 października 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1056/08.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż z dostawcami jak i odbiorcami Wnioskodawca zawiera umowy dotyczące premii pieniężnych (bonusów). Ww. premie są wypłacane lub otrzymywane w związku z dokonywaniem zakupów lub sprzedaży określonej wartości lub ilości towarów w określonym czasie bądź określonego asortymentu towarów w określonym czasie. Premie pieniężne są wypłacane lub otrzymywane za osiągniecie obrotów w wysokości określonej w umowie.

Premie uzależnione są od osiągnięcia przez nabywców określonego w umowie pułapu obrotów w danym okresie rozliczeniowym (miesiąc, kwartał, rok) umowa jednocześnie nie nakazuje powstrzymywania się od dokonywania zakupów u innych podmiotów.

Premia obliczana jest procentowo, nie ma odniesienia do konkretnych faktur.

Ponadto umowa związana z premią pieniężną nie zobowiązuje do świadczenia żadnych usług.

Premia ta nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcą jest sprzedawca, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której nabywca decyduje się na określoną kwotę zakupów od niego, na zakup określonej marki czy grupy produktów, wprowadzenie nowego produktu na rynek, wprowadzenie oferty do katalogu oraz terminowe regulowanie należności wobec sprzedającego.

Otrzymanie przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Wypłacając premię pieniężną sprzedawca nagradza nabywcę za: osiągnięcie określonej kwoty zakupów od niego oraz terminowe regulowanie należności wobec sprzedającego.

Premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za ww. zachowanie nabywcy, które stanowi w tym przypadku świadczenie usług za wynagrodzeniem na rzecz sprzedawcy. Jako zapłatę za wykonaną usługę nabywca otrzymuje premię pieniężną.

Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem.

W świetle powyższego ww. zachowanie Wnioskodawcy (jako nabywcy), za które kontrahent przyznaje mu premię pieniężną jak też ww. zachowanie klientów Wnioskodawcy, za które Wnioskodawca wypłaca im premie pieniężne należy uznać za świadczenie usług, zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Natomiast stosownie do art. 19 ust. 1 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ww. ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

W związku z powyższym w przedmiotowej sytuacji świadczenie usług, za które Wnioskodawca otrzymuje, jak też wypłaca, premie pieniężne podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych oraz winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę faktury VAT na rzecz nabywcy usługi.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, który twierdzi, iż nie można tej samej transakcji traktować dualistycznie, raz jako dostawy towarów a raz jako świadczenia usług, gdyż zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru.

W ocenie tut. organu w żadnym wypadku nie można utożsamiać przedmiotowych czynności. Należy bowiem zauważyć, iż w stanie faktycznym występują dwie transakcje, odrębnie wynagradzane: dostawa towarów oraz świadczenie usług. Na rzecz takiego wniosku przemawia w szczególności okoliczność, iż wypłata przedmiotowej premii nie jest związana z konkretną dostawą towarów.

Nie ulega wątpliwości, iż między Wnioskodawcą a danymi kontrahentami dochodzi do dostawy towarów. Jednocześnie każda dostawa towarów jest czynnością niezależną (autonomiczną) podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dla odróżnienia, jak zostało uprzednio stwierdzone, premia pieniężna jest ściśle uzależniona od określonego zachowania kupującego. Otrzymanie przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się kupującego w stosunku do dostawcy. Kierunek przedmiotowej czynności (określonego zachowania nabywcy wobec dostawcy) jest przeciwny do wskazanej dostawy w związku z czym za bezpodstawne należy uznać stwierdzenia Wnioskodawcy, że czynności te (dostawa towarów i zachowanie kupującego) są tożsame. W konsekwencji brak podstaw by uznać, iż w przedmiotowej sprawie dochodzi do podwójnego opodatkowania tej samej czynności. Nie występuje również kwestia opodatkowania przedmiotowej sprzedaży raz jako dostawy towaru, a drugi jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Wskazane we wniosku orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/06, z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/06 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 października 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1056/08, dotyczą konkretnych indywidualnych spraw przedstawionych w określonym stanie faktycznym a dokonane w nich rozstrzygnięcia wiążą w konkretnej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, tj. stanu prawnego obowiązującego do dnia 30 listopada 2008 r.

Nadmienia się ponadto, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. na podstawie ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) nastąpiła zmiana niektórych przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jednakże zmiany te nie mają wpływu na podjęte w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała