IBPP2/443-1086/11/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2011 r. (data wpływu 27 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na dostawę części zamiennych do aparatury medycznej - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 września 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na dostawę części zamiennych do aparatury medycznej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również Spółka), prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży, instalacji oraz serwisu używanych systemów tomografii komputerowej, rezonansów magnetycznych, aparatów RTG.

Spółka dokonuje również dostaw części zamiennych i wymiany elementów, które zużyły się lub uległy uszkodzeniu. Części zamienne będące przedmiotem dostawy i wymiany są takie same jak elementy uszkodzone lub zużyte, a w szczególności mają takie same parametry, jakie miały elementy podlegające wymianie przed ich zużyciem lub uszkodzeniem. Części nie posiadają odrębnego certyfikatu, ale nie można ich stosować w żadnych innych urządzeniach niż systemy tomografii komputerowej, a często przeznaczone są wyłącznie do określonego modelu aparatu i w takim też charakterze są sprzedawane przez Spółkę jej kontrahentom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż części zamiennych do aparatury medycznej podlega 8% stawce VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż części zamiennych podlega 8% stawce VAT na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej "optu"). Zgodnie z poz. 105 załącznika nr 3 do optu, stawka podatku dla wyrobów medycznych, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych wynosi 8%.

Szeroką definicję wyrobu medycznego zawiera art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych (dalej "uwm"), zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o wyrobie medycznym należy przez to rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

Ponadto w art. 2 ust. 1 pkt 32 wskazano, że przez "wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia" należy rozumieć przedmioty, które, nie będąc wyrobami medycznymi, są przeznaczone do stosowania z tymi wyrobami, umożliwiając ich używanie zgodnie z zastosowaniem przewidzianym przez wytwórcę wyrobu medycznego.

Ponieważ części zamienne, będące przedmiotem dostawy są tożsame z elementami wyrobów tj. tomografów komputerowych, rezonansów magnetycznych i aparatów RTG, podlegającymi wymianie, to mieszczą się w szeroko pojętej definicji wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych i dlatego na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 105 załącznika nr 3 do optu podlegają opodatkowaniu według stawki podatku w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., a od dnia 26 sierpnia 2011 r. tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT, stawka podatku, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy o VAT).

W myśl art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT pod poz. 105, wymienione zostały, bez względu na symbol PKWiU, wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika.

Zgodnie z § 45 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r. dla dostawy, wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz importu wyrobów medycznych, o których mowa w art. 132 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679), z wyłączeniem systemów i zestawów zabiegowych złożonych z wyrobów medycznych, innych niż wymienione w załączniku nr 3 do ustawy.

Ponadto, w myśl § 46 ust. 2 powołanego wyżej rozporządzenia, stawka, o której mowa w § 45, może być stosowana również do czynności wykonanych w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż art. 132 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679) stanowi, iż ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć wyroby medyczne, aktywne wyroby medyczne do implantacji, wyroby medyczne do diagnostyki in vitro, wyposażenie wyrobów medycznych, wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz systemy i zestawy zabiegowe złożone z wyrobów medycznych.

Zatem, na podstawie powołanych wyżej przepisów ww. rozporządzenia 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie wyłącznie do dostawy wyrobów medycznych, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej - innych niż towary związane z ochroną zdrowia wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Definicję pojęcia "wyrobu medycznego" zawiera art. 2 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy o wyrobach medycznych, który stanowi, że wyrób medyczny to narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

Zgodnie z art. 2 ust. 2 cyt. wyżej ustawy, przepisy ustawy dotyczące wyrobów medycznych stosuje się do wyposażenia wyrobu medycznego.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży, instalacji oraz serwisu używanych systemów tomografii komputerowej, rezonansów magnetycznych, aparatów RTG.

Spółka dokonuje również dostaw części zamiennych i wymiany elementów, które zużyły się lub uległy uszkodzeniu. Części zamienne będące przedmiotem dostawy i wymiany są takie same jak elementy uszkodzone lub zużyte, a w szczególności mają takie same parametry, jakie miały elementy podlegające wymianie przed ich zużyciem lub uszkodzeniem. Części nie posiadają odrębnego certyfikatu, ale nie można ich stosować w żadnych innych urządzeniach niż systemy tomografii komputerowej, a często przeznaczone są wyłącznie do określonego modelu aparatu i w takim też charakterze są sprzedawane przez Spółkę jej kontrahentom.

W przedmiotowej sprawie istotnym jest zaklasyfikowanie przez Wnioskodawcę części zamiennych do aparatury medycznej, takiej jak: tomografów komputerowych, rezonansów magnetycznych i aparatów RTG do wyrobów medycznych.

Biorąc pod uwagę powołane regulacje oraz opis sprawy należy stwierdzić, że mimo, iż sprzedawane części zamienne do aparatury medycznej, o których mowa we wniosku, stanowią element wymienny wyrobu medycznego i są tożsame z elementami wyrobów medycznych, tj. tomografów komputerowych, rezonansów magnetycznych i aparatów RTG, to jednak nie stanowią konkretnego wyrobu medycznego, bowiem mogą zostać sprzedane oddzielnie. Zatem dostawa w kraju części zamiennych przeznaczonych do aparatury medycznej, podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT w wysokości 23%, bowiem dostawa ta dotyczy jedynie części, elementów składowych wyrobów medycznych nie posiadających odrębnego certyfikatu, a nie wyrobu medycznego.

Należy wyjaśnić, że fakt dokonywania sprzedaży ww. elementów (części zamiennych do wyrobu medycznego), nie przesądza o możliwości stosowania wobec wszystkich sprzedawanych towarów jednolitej stawki podatku. Sprzedaż tych towarów nie będących wyrobem medycznym nie może wobec tego wskazywać na zastosowanie przy ich sprzedaży stawki obniżonej. Takie podejście byłoby stosowaniem wykładni rozszerzającej, która nie może być zastosowana w odniesieniu do wyjątku, jakim jest stosowanie preferencyjnych stawek podatku.

Jedynie bowiem wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych zostały wymienione w załączniku nr 3 do ustawy, jako towary, dla których ustawodawca przewidział ww. preferencyjną stawkę podatku. Z żadnej pozycji ww. załącznika, jak również z przepisów wykonawczych do ustawy nie wynika natomiast, aby obniżoną stawką podatku objęta była sprzedaż części zamiennych i elementów wyrobów medycznych.

Wobec powyższego dostawa części zamiennych do aparatury medycznej, nie korzysta ze stawki obniżonej w wysokości 8%, gdyż części te nie stanowią wyrobów medycznych.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić jednakże należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii stawki VAT dla aparatury medycznej, tj. tomografów komputerowych, rezonansów magnetycznych i aparatów RTG, ponieważ nie przedstawiono w tym zakresie stanowiska i nie postawiono pytania.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że w kompetencji Ministra Finansów nie leży dokonywanie oceny, czy aparatura medyczna oraz części zamienne do tej aparatury są wyrobem medycznym bądź są tożsame z wyrobem medycznym, i spełniają zawartą w ustawie z dnia 20 maja 2010 r. definicję wyrobu medycznego.

Tut. Organ nie jest również uprawniony do badania, czy spełnione zostały warunki związane z wprowadzeniem wyrobu do obrotu. Ustawa o wyrobach medycznych nie jest elementem prawa podatkowego, a więc przepisy tej ustawy nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Interpretacja taka wykraczałaby poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego, do której uprawniony jest Minister Finansów w trybie art. 14b § 1 Ordynacja podatkowa.

Zaznaczenia wymaga, że tut. organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślić wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.